📅 28/08/2026
[Providencia del Consejo de Estado – Sección Cuarta]
Número de Proceso: 25000233700020200030401
Interno: 28846
Clase de Proceso: LEY 1437 NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO
Fecha de Providencia: 28/08/2026
— Titulación —
Problema jurídico:SALVAMENTO DE VOTO
Respuesta al problema jurídico: Si
— Fuentes Formales —
FUENTE FORMAL:DECRETO 352 DE 2002 – ARTÍCULO 32, 34, DECRETO 410 DE 1971 – ARTÍCULO 20 NUMERAL 1, 4, 5, 19, DECRETO 624 DE 1989 – ARTÍCULO 60, 127-1
FUENTE FORMAL:CONSEJO SUPERIOR DE LA JUDICATURA , ACUERDO PCSJA25-12355 DE 2025 – ARTÍCULO 1 NUMERAL 11
— Resumen —
Resumen
El presente documento corresponde a un salvamento de voto dentro de un proceso de nulidad y restablecimiento del derecho relacionado con el Impuesto de Industria y Comercio (ICA) del segundo bimestre de 2016. La controversia gira en torno a determinar si el ingreso obtenido por la empresa BIOCHEM FARMACÉUTICA DE COLOMBIA S.A., producto de la cesión del derecho de opción de compra de un inmueble bajo un contrato de leasing financiero, constituye la venta de un activo fijo (excluido de la base gravable según el Decreto Distrital 352 de 2002) o si representa una actividad comercial gravada.
Los hechos relevantes señalan que la parte actora realizó construcciones sobre un terreno ajeno (propiedad de la entidad financiera) y, en lugar de ejercer la opción de compra para sí misma, autorizó la transferencia del dominio a la sociedad INVERSIONES JORGE E. JIMÉNEZ B S.A.S., recibiendo un pago por dicha cesión. Mientras la sentencia de mayoría consideró que se trataba de un activo fijo amparado por el Estatuto Tributario y las NIIF, el magistrado disidente sostiene que la operación se enmarca en un acto mercantil de enajenación de un derecho intangible, el cual debería estar gravado con el ICA.
Preguntas Centrales
¿La cesión del derecho de opción de compra en un contrato de leasing financiero califica como la enajenación de un activo fijo para efectos del ICA?
El documento, a través del salvamento de voto, cuestiona la postura mayoritaria. Indica que, dado que el bien permanecía en cabeza de la entidad financiera y el locatario solo ostentaba una facultad contractual, la transferencia de dicho derecho o de las construcciones en terreno ajeno no encaja automáticamente en la exclusión de activos fijos. Se plantea que debió analizarse si la venta del intangible (derecho de opción) constituía una actividad gravada bajo las reglas comerciales.
¿Debe prevalecer la definición de activos del Estatuto Tributario sobre la del Código de Comercio en el impuesto territorial?
El magistrado disidente argumenta que no existe una remisión expresa en las normas del ICA a los conceptos de activos fijos o movibles del Estatuto Tributario (Art. 60). En su lugar, sostiene que el hecho generador del impuesto remite expresamente a las actividades comerciales definidas en el Código de Comercio, por lo que la aplicación de normas de renta para definir la base gravable del ICA podría exceder los límites legales.
¿Cuál es el fundamento legal correcto para la condena en costas en procesos tributarios?
Se cuestiona el uso de una sentencia previa como criterio para imponer costas. El documento señala que el fundamento jurídico adecuado debe ser el Acuerdo PCSJA25-12355 de 2025 del Consejo Superior de la Judicatura, el cual regula las tarifas de agencias en derecho para asuntos contencioso-administrativos de naturaleza tributaria.
Fundamentación Clave
Naturaleza de la actividad comercial en el ICA
- Artículos 32 y 34 del Decreto 352 de 2002: Definen el hecho generador del ICA como el ejercicio de actividades comerciales, remitiendo a las definiciones del Código de Comercio.
- Artículo 20 del Código de Comercio: Específicamente el numeral 19, que cataloga como mercantiles los demás actos y contratos regulados por la ley mercantil, lo que incluiría la cesión onerosa de derechos contractuales (intangibles).
Clasificación de activos y su aplicación tributaria
- Artículo 60 del Estatuto Tributario: Define activos fijos como aquellos bienes que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios. El salvamento critica la “aplicación automática” de esta norma en el ICA, considerando que el impuesto territorial grava la actividad y no solo la venta de inventarios.
- Artículo 127-1 del Estatuto Tributario y Sección 20 de NIIF para PYMES: Utilizados por la mayoría para justificar que el arrendatario financiero tiene un derecho de contenido patrimonial (activo) sobre el bien.
Legalidad de la condena en costas
- Presunción de legalidad: Los actos administrativos y acuerdos de la judicatura deben ser la base para la condena en costas.
- Acuerdo PCSJA25-12355 de 2025: Norma vigente que establece las tarifas de agencias en derecho aplicables a los procesos tributarios.
Conclusión
La tesis principal del salvamento de voto es que la operación realizada por la empresa BIOCHEM no debió ser tratada como la venta de un activo fijo exento, sino como un acto mercantil gravado con el ICA. El magistrado concluye que se le debe dar prelación a las remisiones del Código de Comercio sobre las definiciones del Estatuto Tributario al momento de determinar la base gravable del impuesto distrital, evitando así una aplicación extensiva de beneficios o exclusiones que no están expresamente contempladas para este tributo territorial.
Extracto del documento
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCI(cid:211)N CUARTA
SALVAMENTO DE VOTO
Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho
Radicaci(cid:243)n 25000-23-37-000-2020-00304-01 (28846)
Demandante BIOCHEM FARMAC(cid:201)UTICA DE COLOMBIA S.A.
Demandado SECRETAR˝A DE HACIENDA DISTRITAL – DIRECCI(cid:211)N DE IMPUESTOS
Con todo respeto por la decisi(cid:243)n mayoritaria, salvo el voto en la sentencia de la
referencia, que revoc(cid:243) la sentencia de primera instancia para declarar la nulidad de
los actos demandados y declarar la firmeza de la declaraci(cid:243)n privada del impuesto
de industria y comercio (ICA) del segundo bimestre del aæo gravable 2016,
presentada por BIOCHEM en el Distrito Capital de BogotÆ
El fallo concluy(cid:243) que el ingreso proveniente de la cesi(cid:243)n del derecho de opci(cid:243)n de
compra de un bien inmueble derivada de un contrato de leasing financiero que
BIOCHEM hab(cid:237)a suscrito con una entidad financiera estÆ expresamente excluido de
la base gravable del ICA en el Distrito Capital conforme al art(cid:237)culo 42 del Decreto
Distrital 352 de 2002 por tener la calidad de activo fijo de acuerdo con el art(cid:237)culo 60
y 127-1 del Estatuto Tributario y la Secci(cid:243)n 20 de NIIF para PYMES (o NIIF 16),
aplicada por la demandante.
Al respecto, lo primero que resalto es que desde el acta de visita llevada a cabo de
manera previa al requerimiento especial el contribuyente inform(cid:243) que: i) suscribi(cid:243) el
contrato de leasing sobre inmueble (terreno) con una entidad financiera en diciembre
de 2002 con una opci(cid:243)n de compra por valor de $290.019.723, ii) cumpli(cid:243) el contrato
en su totalidad en 2005 pero no ejerci(cid:243) la opci(cid:243)n de compra, sino que suscribi(cid:243) un
compromiso de buena tenencia con la entidad financiera quien, ademÆs, le autoriz(cid:243)
para construir un edificio en el terreno, iii) termin(cid:243) de construir el edificio en el aæo
2008 y iv) en el aæo 2016 autoriz(cid:243) a la entidad financiera para que transfiriera la
propiedad del inmueble a otra sociedad (INVERSIONES JORGE E. JIM(cid:201)NEZ B S.A.S.), lo
que le gener(cid:243) una cuenta por cobrar, y cedi(cid:243) el derecho a ejercer la opci(cid:243)n de
compra.
TambiØn advierto que, de acuerdo con la sentencia de primera instancia, BIOCHEM
expidió la Factura de Venta No. 219481 del 30 de abril de 2016 por “venta de activos
fijos” y “venta de edificio” por valor de $7.639.418.000 y esa operación se registró
en la cuenta debito 138095 y en la cuenta crØdito 424516 (PUC Fiscal), valor que
fue el que la demandada increment(cid:243) en la base gravable del ICA.
Finalmente, observo que en la escritura pœblica 1920 del 6 de abril de 2016 aportada
con la demanda, registrada en el certificado de tradici(cid:243)n del inmueble el 13 de abril
de 2016, consta que: i) BIOCHEM entreg(cid:243) a entera satisfacci(cid:243)n la suma de
$290.019.723 a la entidad financiera, a t(cid:237)tulo de opci(cid:243)n de adquisici(cid:243)n, ii) la entidad
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Demandante: Biochem FarmacØutica De Colombia S.A.
financiera transfiri(cid:243) a INVERSIONES JORGE E. JIM(cid:201)NEZ B S.A.S. a t(cid:237)tulo de ejercicio de
opci(cid:243)n de adquisici(cid:243)n, el derecho de dominio y posesi(cid:243)n material sobre el bien
(terreno y construcciones, iii) el impuesto predial pagado tuvo como autoavalœo el
valor de $7.639.418.000.
Todo lo anterior me lleva a concluir que BIOCHEM efectu(cid:243) construcciones en terreno
ajeno propiedad de la entidad financiera; adquiri(cid:243) la propiedad del terreno cuando
efectu(cid:243) el pago de la opci(cid:243)n de compra el 6 de abril de 2016; posteriormente efectu(cid:243)
la transferencia al tercero del terreno y el inmueble; y por ello, emiti(cid:243) la factura el 30
de abril de 2016.
Por ello, difiero de la providencia, porque i) considera se transfiri(cid:243) un derecho “en la
medida en que el bien objeto del leasing permanec(cid:237)a en cabeza de la compaæ(cid:237)a de financiaci(cid:243)n,
mientras que el locatario únicamente ostentaba la facultad de ejercer la opción de compra”; ii)
reconoce que no existe remisi(cid:243)n expresa a los art(cid:237)culos 60 y 127-1 del Estatuto
Tributario en las normas que regulan el ICA, pero los aplica, iii) seæala que “con
independencia del marco normativo contable aplicable -esto es, las Normas Internacionales de
Informaci(cid:243)n Financiera (NIIF) o los Decretos 2649 y 2650 de 1993-, ambos coinciden en
reconocer que el arrendatario detenta un derecho de contenido patrimonial sobre el bien objeto
del contrato, el cual se incorpora a su activo”.
En todo caso, si se aceptara que, para el segundo bimestre del 2016, BIOCHEM no
hab(cid:237)a adquirido la propiedad del terreno ni de la construcci(cid:243)n pues no hab(cid:237)a ejercido
la opci(cid:243)n de compra, se estar(cid:237)a frente a una de dos situaciones: la primera, la
transferencia de unas construcciones en propiedad ajena que no tendr(cid:237)an la
naturaleza de activos fijos de BIOCHEM, por lo que considero que el fallo debi(cid:243)
analizar si la venta se encontrar(cid:237)a o no gravada con ICA y, la segunda, frente a la
transferencia de un derecho gravado con el impuesto.
En cuanto a la segunda situaci(cid:243)n, el fallo advierte que la norma distrital no define el
concepto de activo fijo, por lo que acude al art(cid:237)culo 60 del Estatuto Tributario y
resalta que este art(cid:237)culo no condiciona que el activo fijo s(cid:243)lo pueda ser integrado
por bienes corporales, sino que permite que los bienes incorporales formen parte de
esta clasificaci(cid:243)n, y que, por ello, nada impide que un derecho contractual pueda
constituirse en un activo fijo, bajo los parÆmetros expuestos en la norma.
Pues bien, el tenor literal del art(cid:237)culo 60 ibidem establece:
“Son activos movibles los bienes corporales muebles o inmuebles y los incorporales que
se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente e implican
ordinariamente existencias al principio y al fin de cada aæo o per(cid:237)odo gravable.
Son activos fijos o inmovilizados los bienes corporales muebles o inmuebles y los
incorporales que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del
contribuyente.”
Resalto que las referencias a la noci(cid:243)n de inventarios del Estatuto Tributario como
presupuesto para la generaci(cid:243)n y exclusiones del ICA, excede la ley, pues limita el
alcance del ICA que grava las actividades comerciales en los tØrminos del art(cid:237)culo 20
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del C(cid:243)digo de Comercio, cuerpo normativo al que la norma distrital s(cid:237) remite
expresamente.
En efecto, n(cid:243)tese que los art(cid:237)culos 32 y 34 del Decreto 352 de 2002 establecen, por
un lado, que el hecho generador del ICA es el ejercicio o realizaci(cid:243)n directa o indirecta
de cualquier actividad comercial, entre otras, en la jurisdicci(cid:243)n del Distrito Capital de
BogotÆ, ya sea que se cumplan de forma permanente u ocasional, en inmueble
determinado, con establecimientos de comercio o sin ellos y, por el otro, que la
actividad comercial incluye las demÆs actividades definidas como tales por el C(cid:243)digo
de Comercio.
As(cid:237), el art(cid:237)culo 20 del C(cid:243)digo de Comercio, aplicable por remisi(cid:243)n expresa de las
normas del ICA, establece que son mercantiles, entre otros, la adquisici(cid:243)n de bienes
a t(cid:237)tulo oneroso con destino a enajenarlos en igual forma, y la enajenaci(cid:243)n de los
mismos (numeral 1); la adquisici(cid:243)n o enajenaci(cid:243)n, a t(cid:237)tulo oneroso, de
establecimientos de comercio (numeral 4); la intervenci(cid:243)n como asociado en la
constituci(cid:243)n de sociedades comerciales, los actos de administraci(cid:243)n de las mismas
o la negociaci(cid:243)n a t(cid:237)tulo oneroso de las partes de interØs, cuotas o acciones (numeral
5); los demÆs actos y contratos regulados por la ley mercantil (numeral 19).
Resalto que nada de ello se refiere exclusivamente a “inventarios” ni a existencias
al principio y fin del aæo; de hecho, la norma contempla casos en los que los bienes
no siempre son inventarios (por ejemplo, enajenaci(cid:243)n de establecimientos de
comercio o de acciones).
Por ello, considero que previo a aplicar las exclusiones previstas para el ICA en el
Decreto 352 de 2002, se debi(cid:243) analizar las normas generales del impuesto y aplicar
las remisiones expresas al C(cid:243)digo de Comercio. Con ello se hubiese llegado a la
conclusi(cid:243)n de que estando en el marco de la supuesta enajenaci(cid:243)n de la opci(cid:243)n de
compra (intangible), ella se enmarca en el numeral 19 del C(cid:243)digo de Comercio y,
por ello, estar(cid:237)a gravada con el impuesto. En todo caso, llamo la atenci(cid:243)n, que en
adelante, debe reevaluarse la aplicaci(cid:243)n automÆtica del art(cid:237)culo 60 del Estatuto
Tributario para definir la base y las exclusiones aplicables al ICA y debe darse
prelaci(cid:243)n a las remisiones del C(cid:243)digo de Comercio.
Adicionalmente, salvo mi voto frente al fundamento jur(cid:237)dico considerado para
condenar en costas a la demandada en cada instancia. La sentencia explic(cid:243) que
procede la condena en costas “Atendiendo al criterio fijado en la sentencia del 23 de
septiembre de 2025 (exp. 28292, CP: Wilson Ramos Girón)”.
En primer lugar, la sentencia del 23 de septiembre de 2025 reseæada fue proferida
en un proceso de nulidad y restablecimiento del derecho con efectos inter partes, en
la cual, apartÆndose de los precedentes de la Secci(cid:243)n, se adopt(cid:243) como criterio la
condena en costas frente a asuntos de (cid:237)ndole tributario; en segundo lugar, dicha
providencia fue aplicada por esta secci(cid:243)n en casos en los cuales salvØ el voto1; y,
en tercer lugar, el Consejo Superior de la Judicatura profiri(cid:243) el Acuerdo PCSJA25-
1 Entre otros, expedientes 29462, 29294, 29904, 29398.
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12355 de 2025 publicado el 28 noviembre de 2025 que explic(cid:243) directamente el
contenido del concepto “agencias en derecho” y en cuyo artículo 1, numeral 11
estableci(cid:243) las tarifas de las agencias en derecho aplicables en primera y segunda
instancia en los procesos de naturaleza contencioso-administrativa en los que se
discutan asuntos tributarios.
Por ello, acatando la presunci(cid:243)n de legalidad del acto administrativo, concluy(cid:243) que
el fundamento jur(cid:237)dico para imponer la condena en costas es el acuerdo reseæado y
no la sentencia de septiembre de 2025.
Por lo expuesto, precisØ salvar mi voto.
(Firmado electr(cid:243)nicamente)
MYRIAM STELLA GUTI(cid:201)RREZ ARG(cid:220)ELLO
Este documento fue firmado electr(cid:243)nicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a travØs de la
siguiente direcci(cid:243)n electr(cid:243)nica:https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador
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