📅 28/08/2026
[Providencia del Consejo de Estado – Sección Cuarta]
Número de Proceso: 25000233700020220008601
Interno: 30464
Clase de Proceso: LEY 1437 NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO
Fecha de Providencia: 28/08/2026
— Titulación —
Problema jurídico:SALVAMENTO DE VOTO
Respuesta al problema jurídico: Si
— Fuentes Formales —
FUENTE FORMAL:DECRETO 624 DE 1989 – ARTÍCULO 643, DECRETO 624 DE 1989 – ARTÍCULO 643 NUMERAL 3, LEY 1607 DE 2012 – ARTÍCULO 20, 26
— Resumen —
Resumen
El presente documento constituye un salvamento de voto respecto de una sentencia que confirmó la legalidad de una sanción impuesta por la DIAN a la empresa Almagrario S.A. en Reorganización. La controversia gira en torno a la procedencia de la sanción por no declarar la autorretención en la fuente del impuesto sobre la renta para la equidad (CREE) correspondiente al período 3 de 2016. La posición disidente sostiene que la sanción es improcedente debido a que el ordenamiento jurídico no estableció de manera expresa una sanción por omisión en la declaración específicamente para el CREE, y que aplicar por analogía las sanciones del impuesto sobre la renta vulnera principios constitucionales fundamentales.
El ratio decidendi del salvamento se fundamenta en que, al ser el CREE un tributo con naturaleza, tarifa y base gravable distinta al impuesto sobre la renta, la administración no puede aplicar la sanción del artículo 643 del Estatuto Tributario de forma extensiva. Los hechos relevantes se centran en la omisión del deber formal de declarar por parte de la demandante y la posterior imposición de una sanción que el magistrado disidente considera carente de tipicidad legal.
Preguntas Centrales
¿Es aplicable la sanción por no declarar del Estatuto Tributario a la omisión en la declaración de autorretenciones del CREE?
No. Según el documento, el CREE fue creado como un tributo nuevo e independiente por la Ley 1607 de 2012. Aunque el artículo 26 de dicha ley facultó a la administración para aplicar sanciones del Estatuto Tributario, esto no permite el uso de la analogía en materia sancionatoria. La norma no previó una sanción expresa para la omisión de la declaración del CREE, por lo que usar la sanción prevista para el impuesto de renta viola el principio de legalidad.
¿La remisión normativa de la Ley 1607 permite aplicar cualquier sanción del Estatuto Tributario al CREE?
No de forma indiscriminada. La remisión debe ser expresa y las sanciones deben ser compatibles con la naturaleza del impuesto. El documento resalta que en derecho sancionatorio la interpretación es restrictiva y limitada a los supuestos fácticos establecidos taxativamente por el legislador.
Fundamentación Clave
Diferenciación sustancial entre el CREE y el Impuesto sobre la Renta
- El CREE es un impuesto de destinación específica, mientras que el de renta ingresa al presupuesto general.
- Tienen sujetos pasivos, tarifas (9% frente al 25%) y bases gravables diferentes.
- La Sentencia C-393 de 2016 de la Corte Constitucional ratifica que el CREE no se incorporó al Estatuto Tributario y tiene una regulación integral e independiente.
Violación de los principios de Legalidad y Tipicidad
- La conducta sancionable y su respectiva consecuencia deben estar previamente definidas en la ley de forma clara y precisa.
- El artículo 643 del Estatuto Tributario se refiere estrictamente a declaraciones de retenciones del impuesto de renta, no a las autorretenciones del CREE.
Desproporcionalidad de la sanción
- Debido a la diferencia en las tarifas de ambos impuestos, el cálculo de la sanción basado en las reglas del impuesto de renta resulta desproporcionado cuando se aplica al CREE.
Conclusión
La tesis principal del salvamento de voto es que la actuación de la administración tributaria violó el debido proceso, el principio de legalidad y la tipicidad, al imponer una sanción que no estaba regulada expresamente para el impuesto CREE. En consecuencia, el magistrado considera que se debió proteger de manera oficiosa el derecho fundamental de la parte actora y declarar la nulidad del acto administrativo sancionatorio, al no existir una norma que tipificara la conducta de no declarar el CREE con una sanción específica.
Extracto del documento
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCI(cid:211)N CUARTA
SALVAMENTO DE VOTO
Referencia
Nulidad y restablecimiento del derecho
Radicaci(cid:243)n
25000-23-37-000-2022-00086-01 (30464)
Demandante
ALMAGRARIO S.A EN REORGANIZACI(cid:211)N
Demandado
DIRECCI(cid:211)N DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN
Con el debido respeto por la decisi(cid:243)n mayoritaria, salvo el voto en la sentencia
del proceso en referencia, confirmatoria de la decisi(cid:243)n del Tribunal Administrativo
de Cundinamarca que neg(cid:243) las pretensiones de la demanda.
El asunto debatido se concret(cid:243) en determinar la procedencia de la sanci(cid:243)n
impuesta a la actora por no presentar la declaraci(cid:243)n de autorretenci(cid:243)n en la
fuente del impuesto sobre la renta para la equidad -CREE- del per(cid:237)odo 3 de 2016.
Ahora, en el caso concreto, observo que en la sentencia del 21 de septiembre
de 2023, expediente 25000-23-37-000-2019-00417-01 (27113), C.P. Milton
Chaves Garc(cid:237)a, se concluy(cid:243) que la norma tributaria no estableci(cid:243) expresamente
la sanci(cid:243)n por no declarar respecto al impuesto de renta para la equidad CREE.
Retomando las consideraciones de esa providencia, debe tenerse en cuenta que
el art(cid:237)culo 20 de la Ley 1607 de 2012 cre(cid:243) el impuesto sobre la renta para la
equidad CREE y en el art(cid:237)culo 26 ib dispuso que la competencia para el recaudo
y cobro del impuesto se encontraba a cargo de la DIAN y la facult(cid:243) para acudir
a las normas del Estatuto Tributario para la investigaci(cid:243)n, y la aplicaci(cid:243)n de
sanciones que fueran compatibles con la naturaleza del impuesto.
Sobre la naturaleza del impuesto sobre la renta para la equidad CREE, la Corte
Constitucional en varias oportunidades seæal(cid:243) que si bien exist(cid:237)an similitudes
con el impuesto de renta, se trataba de un tributo distinto, de destinaci(cid:243)n
espec(cid:237)fica, donde solo eran sujetos pasivos las sociedades, personas jur(cid:237)dicas y
asimiladas contribuyentes del impuesto sobre la renta. As(cid:237) se expuso, en la
sentencia C-393 de 2016:
“(…) se diferencian en los siguientes aspectos, a saber: (i) el CREE es un impuesto de
destinaci(cid:243)n espec(cid:237)fica para la financiaci(cid:243)n de programas de inversi(cid:243)n social en beneficio
de la poblaci(cid:243)n mÆs necesitada del pa(cid:237)s, mientras que el impuesto sobre la renta no posee
esta cualidad, ya que su recaudo ingresa directamente al presupuesto general de la
Naci(cid:243)n; (ii) estÆn obligados a declarar el CREE las personas jur(cid:237)dicas, sociedades y
asimiladas declarantes del impuesto de renta13, en cambio son sujetos del impuesto sobre
la renta, tanto las personas naturales como las personas jur(cid:237)dicas; (iii) las tarifas son
diferentes, la del CREE es del 9%, el impuesto sobre la renta es del 25% para personas
jur(cid:237)dicas; (iv) en lo concerniente a la base gravable, la del CREE comprende menos
Radicado: 25000-23-37-000-2022-00086-01 (30464)
Demandante: Almagrario S.A. en Reorganizaci(cid:243)n
deducciones que la del impuesto a la renta14; (v) el sujeto pasivo del CREE estÆ exonerado
del pago de aportes parafiscales; por el contrario quienes paguen el impuesto sobre la
renta no cuentan con este beneficio; (vi) el Impuesto sobre la renta para la equidad CREE
no se incorpor(cid:243) al Estatuto Tributario, por su parte el impuesto sobre la renta se rige por
las normas del Estatuto Tributario; y, por œltimo, (vii) el CREE no prevØ una remisi(cid:243)n
general a las normas del impuesto sobre la renta en caso de vac(cid:237)os, por lo que sus
regulaci(cid:243)n es integral e independiente; el impuesto sobre la renta estÆ regulado por el
Estatuto Tributario y sus normas complementarias.”.
Y, como se expuso en la sentencia dictada en el exp. 27113 el impuesto sobre
la renta para la equidad CREE fue introducido al ordenamiento jur(cid:237)dico por la Ley
1607 de 2012 como un tributo nuevo, cuyas disposiciones del impuesto sobre la
renta le son aplicables siempre y cuando exista una remisi(cid:243)n expresa
determinada por el legislador y En ese orden, si bien el art(cid:237)culo 26 ib. facult(cid:243) a la
administraci(cid:243)n tributaria para imponer sanciones conforme al Estatuto Tributario, ello no
implica que cualquier sanci(cid:243)n all(cid:237) pr“evista sea aplicable, pues se reitera, en materia de
sanciones, la interpretaci(cid:243)n es restrictiva a los supuestos fÆcticos que se establecen como
conductas sancionables sin que proceda su aplicaci(cid:243)n por analog(cid:237)a.” (Ønfasis propio)
En este caso, la administraci(cid:243)n con fundamento en el art(cid:237)culo 26 de la Ley 1607
de 2012, impuso a la demandante la sanci(cid:243)n por no declarar acudiendo al
numeral 3 del art(cid:237)culo 643 del Estatuto Tributario, que se refiere a la omisi(cid:243)n
respecto a la declaraci(cid:243)n de retenciones del impuesto de renta y no para la
declaraci(cid:243)n de autorretenciones en la fuente del impuesto sobre la renta para la
equidad -CREE.
Advierto que la tarifa de los impuestos de renta y del CREE, son sustancialmente
diferentes (9% CREE y 25% renta), por esto el quantum de la sanci(cid:243)n por no
declarar del citado art(cid:237)culo 643 prevista para el impuesto de renta, resulta
totalmente desproporcionada al imponerla para el tributo del CREE.
Por lo anterior, considero que la sanci(cid:243)n que se impuso en este asunto no fue
regulada en nuestro ordenamiento, por lo que la actuaci(cid:243)n de la administraci(cid:243)n
viol(cid:243) el principio de legalidad, del que se deriva el de tipicidad y, con ello, el
derecho fundamental al debido proceso, que debe protegerse por el juez de
manera oficiosa, razones que motivan apartarme de la tesis expuesta en la
sentencia.
En los anteriores tØrminos, dejo presentado mi salvamento de voto.
Atentamente,
(Firmado electr(cid:243)nicamente)
MYRIAM STELLA GUTI(cid:201)RREZ ARG(cid:220)ELLO
Este documento fue firmado electr(cid:243)nicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a travØs de la
siguiente direcci(cid:243)n electr(cid:243)nica:https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador
Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – BogotÆ D.C. – Colombia
www.consejodeestado.gov.co
Nuestros Servicios:
Consulta en nuestros servicios en Revisoría Fiscal outsourcing Colombia.
◆Revisoría Fiscal
◆Outsourcing Contable
◆Asesoría Tributaria
◆Consultoría Legal
◆Asesoría Financiera
Contáctenos →
Servicios Revisoría fiscal
1. Conceptos fundamentales sobre la revisoría fiscal ¿Qué es la revisoría fiscal en Colombia? La revisoría fiscal es una institución de fiscalización privada con función pública, ejercida por contadores públicos titulados, que vigila los procesos contables, financieros, administrativos y de control interno de las sociedades. Su finalidad es dar fe pública sobre la razonabilidad de los estados financieros, el cumplimiento…
Servicios Precios de transferencia
Nombre:* Nombre Apellido Teléfono:* Correo electrónico:* Asunto: —- Autorización de trato de datos:* Si Autorizo recibir nuestro boletín informativo. Para Cr Consultores Su privacidad es importante para nosotros y no comercializaremos ni entregaremos sus datos personales a terceros. Verificación: EnviarLimpiar Contáctenos 1. Conceptos básicos de precios de transferencia en Colombia 1. ¿Qué son los precios de transferencia en Colombia? Los…
Servicios de Outsourcing Contable – Servicios Contables
1. Descripción del servicio: BPO contable y tributario Un BPO (Business Process Outsourcing) contable y tributario es una empresa especializada en la tercerización de procesos contables, fiscales, de nómina y de reportería financiera. Las firmas de outsourcing contable en Colombia operan bajo la regulación de la Ley 43 de 1990, el Código de Comercio, la Ley 1314 de 2009 (NIIF)…
Servicios Outsourcing nómina
Contactenos Objetivo de la propuesta servicios liquidación nómina – Bogotá Colombia • Nómina electrónica. • Liquidación de nómina. • Liquidación de planillas. • Emisión de desprendible de pago a empleados, los cuales serán enviados a los trabajadores a sus correos electrónicos. • Liquidación de prestaciones sociales. • Liquidación de contratos. • Liquidación de retenciones en la fuente. • Generación…