Aclaración de voto: validez legal – Fecha Publicación: 01/09/2026

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Extracto del documento

Radicado: 25000-23-37-000-2022-00067-01 (30444)
Demandante: Almagrario – En reorganización
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho
Radicación: 25000-23-37-000-2022-00067-01 (30444)
Demandante: Almagrario S.A. – En reorganización
Demandada: DIAN
ACLARACIÓN DE VOTO DE LA MAGISTRADA CLAUDIA RODRÍGUEZ
VELÁSQUEZ A LA SENTENCIA DEL 23 DE JULIO DE 2026, C.P. LUIS ANTONIO
RODRÍGUEZ MONTAÑO
Con el debido respeto por la decisión adoptada por la Sala, este Despacho la
acompaña en cuanto concluye que la declaración de autorretención especial
presentada sin pago no satisface el deber formal de declarar y, en consecuencia,
puede dar lugar a la imposición de la sanción prevista en el artículo 643 del Estatuto
Tributario.
La parte demandante sostuvo que el legislador había sustituido deliberadamente la
consecuencia jurídica de la no presentación por una regla de ineficacia, respecto de
las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago. En efecto, antes de
la expedición de la Ley 1430 de 2010, el literal e) del artículo 580 del Estatuto Tributario
establecía que las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago se
tenían por no presentadas. Esa regla fue derogada por la citada ley, cuyo artículo 15
adicionó el artículo 580-1 ibidem, que dispuso que tales declaraciones no producen
efecto legal alguno.
A partir de esa modificación, la demandante planteó que el legislador abandonó una
hipótesis de «no presentación» para reemplazarla por una situación de «ineficacia» y
que, por tanto, la conducta descrita en el artículo 643 del Estatuto Tributario no
coincidía plenamente con la situación regulada en el artículo 580-1 ibidem. A juicio de
este Despacho, conviene referirse al alcance del principio de tipicidad en este caso
concreto, de la siguiente manera:
1. Flexibilización del principio de tipicidad
Tratándose de sanciones tributarias, la jurisprudencia constitucional, en la sentencia
C-571 de 2010 (M.P. María Victoria Calle Correa) precisó que el principio de legalidad
—que comprende los de tipicidad y reserva de ley— opera con menor rigor en el
derecho administrativo sancionador que en materia penal, en tanto que en aquel
ámbito la norma atiende al contexto y su interpretación no debe ser efectuada «palabra
por palabra». Esto responde a que los vocablos empleados por el legislador, si no se
insertan «en un contexto normativo y situacional específico, difícilmente pueden ser
razonablemente interpretados». Así, una norma tributaria solo resulta contraria a la
Constitución cuando los términos en que fue expresada son insuperablemente
imprecisos, lo cual no ocurre en este caso, pues el artículo 643 del Estatuto Tributario
debe leerse en relación con las demás disposiciones que regulan el deber de declarar
retenciones.
Igualmente, esa Corporación ha sostenido que el principio de tipicidad se cumple en
este ámbito cuando concurren tres elementos:
«(i) Que la conducta sancionable esté descrita de manera específica y precisa, bien
porque la misma esté determinada en el mismo cuerpo normativo o sea
determinable a partir de la aplicación de otras normas jurídicas;
(ii) Que exista una sanción cuyo contenido material esté definido en la ley;
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(iii) Que exista correlación entre la conducta y la sanción»1. (Se destaca)
Esos tres elementos concurren en el asunto examinado. El primero, porque el artículo
643 del Estatuto Tributario presupone el deber de declarar las retenciones sin señalar
cuándo se entiende cumplido, y es el artículo 580-1 ibidem el que lo precisa, al negar
efectos legales a la declaración presentada sin pago total; de manera que el
comportamiento sancionable, aunque no se agote en su descripción típica, resulta
determinable por vía de esa disposición. El segundo, porque la sanción y su cuantía
están definidas en el numeral 3.º del mismo artículo 643. Y el tercero, porque ese
numeral prevé la sanción respecto de quien está obligado a consignar lo recaudado,
por lo que —como también lo ha dicho esta Sección— una vez omitido el pago, la
declaración deviene ineficaz y, en términos materiales, no satisface el deber formal de
declarar, en tanto el pago constituye una condición concomitante de su cumplimiento.
2. Estado de la materia en doctrina comparada
Esta comprensión del principio de tipicidad se corresponde con lo sostenido por la
doctrina comparada, que desde hace décadas viene precisando la relación entre el
derecho penal y el derecho administrativo sancionador. Al respecto, destaca Ángeles
de Palma del Teso, quien ha señalado que el ius puniendi del Estado se subdivide en
ambas ramas, las cuales comparten una sustancia común, pero constituyen ámbitos
distintos, sin que entre ellos exista relación de jerarquía o subordinación2.
Por su parte, Alejandro Nieto ha explicado en qué consiste esa diferencia funcional.
Mientras el derecho penal se orienta a la protección de los bienes jurídicos de mayor
entidad, como la vida, y estructura el procedimiento en función de las garantías del
imputado, en el derecho administrativo sancionador «pasa a primer plano la protección y
fomento de los intereses generales y colectivos»3. Además, en ese sentido, Rebollo Puig
y otros autores se han referido a la «admisión de una interpretación razonable, pero
extensiva del tipo», cuyo límite se encuentra en que la aplicación de la norma no
desborde el «sentido literal posible del precepto», pues la analogía queda excluida como
consecuencia del principio de tipicidad4(Se destaca).
De lo anterior, se construye la premisa bajo la cual se advierte que el análisis de
tipicidad no debe desligarse de la finalidad que la norma persigue, ya que, tratándose
de disposiciones sancionatorias administrativas, lo relevante es que el comportamiento
reclamado al obligado resulte determinable, sin que sea necesario que la norma
sancionadora agote por sí sola la descripción de la conducta.
3. Conclusión
La Sala no desconoce que jurídicamente existe una diferencia entre omitir la
declaración y presentarla sin que produzca efectos; sin embargo, conforme al criterio
adoptado por la Corte Constitucional, en este caso opera la flexibilización del principio
de tipicidad, pues el legislador no excluyó la conducta prevista en el artículo 580-1
del Estatuto Tributario del tipo sancionatorio. Simplemente la separó para darle un
tratamiento especial en lo relativo al procedimiento aplicable a las declaraciones de
retención en la fuente que presentan los vicios allí referidos.
Por ende, una lectura estrictamente literal del tipo desatendería la finalidad de la
regulación. Interpretar que la sola presentación del formulario satisface el deber de
declarar dejaría sin efecto el artículo 580-1 ibidem y permitiría eludir, precisamente,
1 Corte Constitucional, sentencia C-343 de 2006 (M.P. Manuel José Cepeda Espinosa), criterio replicado posteriormente en la
sentencia C-044 de 2023 (M.P. Antonio José Lizarazo Ocampo).
2 De Palma Del Teso, Ángeles. El principio de culpabilidad en el Derecho Administrativo Sancionador. Madrid: Tecnos, 1996,
citado por Jiménez Jiménez, Daniel Fernando. La culpa en el derecho sancionador. 56, Ed. Temis (2015).
3 Nieto, Alejandro. Derecho Administrativo Sancionador. Madrid: Tecnos, 1993, citado por Sánchez M., César (ed.). Análisis crítico
del sistema sancionador tributario en Colombia. 29 – 30, Bogotá: Universidad Externado de Colombia (2019)
4 Rebollo Puig, Manuel y otros. Derecho Administrativo Sancionador. Revista Española de Derecho Administrativo, n.º 234,
2024, pág. 161.
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Radicado: 25000-23-37-000-2022-00067-01 (30444)
Demandante: Almagrario – En reorganización
la consecuencia jurídica prevista por el legislador para las declaraciones de
retención en la fuente presentadas con los vicios allí previstos.
En esos términos, se presentan las razones de la aclaración de voto.
Atentamente,
(Firmado electrónicamente)
CLAUDIA RODRÍGUEZ VELÁSQUEZ
La validez e integridad pueden comprobarse acudiendo a la siguiente dirección electrónica:
https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador
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Fuente: https://samaicore.consejodeestado.gov.co/api/DescargarProvidenciaPublica/1100103/25000233700020220006701/3369927A7BC66571F45E47C44EF267BAAB28F1E9FC77C827EA5F402E51155FCA/2

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