Análisis de legalidad tributaria – Fecha Publicación: 13/08/2026

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Extracto del documento

CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
CONSEJERO PONENTE: LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO
Bogotá D.C., trece (13) de agosto de dos mil veintiséis (2026)
Referencia: Nulidad y Restablecimiento del derecho
Radicación: 76001-23-33-000-2024-00155-01 (30367)
Demandante: Ángela María Narváez Muñoz
Demandado: U.A.E Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –
Dian
Temas: Impuesto sobre la renta – Año gravable 2017. Firmeza de
la declaración. Persona natural no obligada a llevar
contabilidad. Prueba de pasivos, ingresos, costos y
gastos. Sanción por no enviar información. Sanción por
inexactitud.
SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante en
contra de la sentencia del 18 de octubre de 20241, proferida por el Tribunal
Administrativo del Valle del Cauca, que negó las pretensiones de la demanda:
“Primero: Negar las pretensiones de la demanda conforme los argumentos vertidos en
esta sentencia.
Segunda: No condenar en costas, de conformidad con lo dicho en la parte
considerativa”.
ANTECEDENTES
A través de la Liquidación Oficial de Revisión 202202105-900003 del 6 de diciembre
de 2021, la Dian modificó la declaración del impuesto de renta y complementarios
del año gravable 2017, presentada por Ángela María Narváez Muñoz. La
administración modificó para disminuir los pasivos, incluyendo la diferencia en el
renglón de la renta líquida gravable, rechazó costos y gastos, añadió ingresos brutos
por rentas no laborales y sancionó por no enviar información y por inexactitud.
El recurso de reconsideración fue resuelto en la Resolución 001521 del 14 de
noviembre de 2023, por la cual la Dian disminuyó la sanción por no enviar
información, sin modificar las demás glosas.
1 Samai del Tribunal, índice 29.
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Radicado: 76001-23-33-000-2024-00155-01 (30367)
Demandante: Ángela María Narvaez Muñoz
DEMANDA
Pretensiones
Ángela María Narváez Muñoz, en ejercicio del medio de control de nulidad y
restablecimiento del derecho, solicitó conceder las siguientes pretensiones:
“3.1. Que se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos:
i. Liquidación Oficial de Revisión No. 202202105900003 del 6 de diciembre de 2022,
por medio de la cual la División de Gestión de Fiscalización y Liquidación Tributaria
Aduanera y Cambiaria de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Tuluá,
modificó la declaración de renta presentada por la Otorgante, correspondiente al año
gravable 2017.
ii. Resolución No. 001521 del 14 de noviembre de 2023, por medio de la cual la División
Jurídica de la Dirección Seccional de Impuestos de Cali de la Dian resolvió el recurso
de reconsideración modificando la Liquidación Oficial de Revisión No.
202202105900003 del 6 de diciembre de 2022.
3.2. Que como restablecimiento del derecho se declare la firmeza de la declaración
privada del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2017 y por
tanto que no se adeuda suma alguna a la Dian por concepto de impuestos, sanciones
ni intereses de mora asociados a ese periodo gravable”.
Normas invocadas como vulneradas y concepto de violación
Citó como vulnerados los artículos 29 y 95.9 de la Constitución Política, el artículo
62 de la Ley 4 de 1913, el artículo 131 de la Ley 2010 de 2019, el artículo 137 del
CPACA y los artículos 647, 683, 706, 710, 730, 742, 743, 745, 746, 750 y 770 del
ET. A continuación, se resume el concepto de violación:
Nulidad por falta de competencia temporal. La declaración de renta del año 2017
adquirió firmeza porque el requerimiento especial fue expedido y notificado por fuera
del término, según tres consideraciones:
Primero, si bien es cierto que la Dian notificó el auto de inspección tributaria, no
debería operar la inspección derivada de ella, pues la administración solamente
expidió un requerimiento de información para solicitar documentos, que ya tenía en
su poder, y reanudó las diligencias fiscales con la visita el 21 de febrero de 2022.
Por ende, no adelantó acciones en ejercicio de sus facultades fiscalizadoras, por el
contrario, buscó dilatar la configuración de la firmeza.
Segundo, en gracia de discusión, aun cuando la inspección tributaria hubiese
suspendido el término de la firmeza, la Dian aplicó indebidamente las normas2
creadas en el período de aislamiento ocasionado por la Pandemia del COVID-19,
cuyo objeto fue suspender los términos de la firmeza de las declaraciones debido al
aislamiento preventivo. En este contexto, dado que el plazo para declarar venció el
24 de septiembre de 2018, la declaración adquirió firmeza el 2 de marzo de 2022,
admitiendo los tres meses de suspensión derivados de la inspección. Por el
contrario, si se excluye esta última suspensión, pero se mantienen las mismas
fechas del COVID-19, la firmeza se configuró el 26 de febrero de 2022. Ahora, si se
2 La demandante se refiere a las resoluciones 022 del 18 de marzo, 030 del 29 de marzo, 055 del 29 de mayo y la Circular
del 2 de junio de 2020.
2
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descarta la suspensión por la inspección y se contabiliza únicamente la adoptada
por el COVID-19, la declaración adquirió firmeza el 3 de diciembre de 2021.
Así, la notificación del requerimiento resultó extemporánea, pues se hizo el 9 de
marzo de 2022.
Nulidad por falsa motivación de los actos administrativos. La Dian omitió
valorar las pruebas que soportaban los pasivos, costos y gastos glosados por la
administración tributaria. En particular:
En cuanto al desconocimiento de pasivos:
La Dian rechazó el total del pasivo registrado, en beneficio del señor Humberto
Giraldo, a pesar de estar demostrado que la cifra inicialmente declarada fue
duplicada «por un error humano». Entonces, corresponde confirmar la declaración
privada en al menos el 50% del valor total de este registro, según la certificación
suscrita por el contador público.
La administración objetó el 100% del valor declarado como una deuda con Fabio
Alfredo Gómez D´Croz, desconociendo que el pasivo puede demostrarse a través
de la declaración del beneficiario de la deuda, siempre que él haya declarado el
valor en la correspondiente contrapartida. En contravía, la administración tributaria
exige que la demandante suministre los soportes contables firmados por un
contador o revisor fiscal, como si se tratara de un contribuyente obligado a llevar
contabilidad; que no es el caso. De esta manera, corresponde aceptar el pasivo,
con fundamento en la declaración del señor Gómez D´Croz y la certificación suscrita
por el contador público.
La Dian desconoció la existencia de la deuda declarada en favor de Fabio Alfredo
Gómez Mejía, porque fue registrada a nombre de una persona natural fallecida. Sin
embargo, la contrapartida estaba registrada en la cuenta por cobrar en la
contabilidad de la sociedad Gonarez y Cía SAS., a la que fue trasladado el crédito,
después del deceso del señor Gómez Mejía. Aporta como pruebas el certificado de
defunción de la persona natural y el certificado de composición accionaria y del
revisor fiscal de la mencionada sociedad.
La administración desconoció la deuda registrada por Diego Mejía Blanco, a pesar
de que la obligación está respaldada en las facturas que el señor Mejía Blanco
obtenía en ejecución de un contrato de mandato verbal3, celebrado con la
demandante, en virtud del cual le prestaba determinados servicios, y cuya erogación
debía ser reembolsada por la contribuyente.
Por otro lado, la Dian adicionó ingresos brutos por rentas no laborales, porque
consideró que la demandante percibió ingresos que no fueron debidamente
identificados. No obstante, todos los ingresos están respaldados en el certificado
del contador aportado con la demanda, y en la conciliación que la demandante
entregó durante la fiscalización.
De otra parte, la Dian rechazó costos y gastos, exigiendo «tarifas legales de prueba»
que no se ajustan a este caso, por lo que admitió solo el 6.9% del total de los costos,
3 Alude a la validez de los mandatos verbales conforme al artículo 2184 del Código Civil.
3
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gastos y deducciones declarados por la demandante. Sin embargo, para la parte
actora, las erogaciones corresponden a gastos de nómina, arriendos, servicios
públicos, gastos por transporte, entre otros; todos ellos respaldados por las pruebas
documentales que envió a la Dian junto con el recurso de reconsideración, y que
aportó con la demanda nuevamente, con el fin de que fueran valoradas.
Adicionalmente, la declaración privada goza de presunción de validez, y la Dian
debe desvirtuarla para adicionar ingresos y rechazar costos y gastos, lo que no
sucedió en este caso, donde traslada el deber de comprobación a la demandante,
omitiendo valorar los documentos que la última aportó para ejercer la contradicción.
Improcedencia de la sanción por no enviar información: La contribuyente
aportó los documentos que tenía en su poder, en 450 folios, motivo por el cual, no
está justificada la sanción impuesta por la administración, por presuntamente causar
daño al obstaculizar la fiscalización, requisito para sancionar. Asimismo, la
procedencia del cargo de falta de competencia temporal debe conducir a la
eliminación de la sanción.
Improcedencia de la sanción por inexactitud: La sanción por inexactitud no
puede imponerse automáticamente, porque para eso, es necesario que la
administración demuestre inexistencia, falsedad o simulación; para así desvirtuar la
veracidad de la declaración tributaria. En el caso de la demandante, no concurren
los elementos mencionados, dado que ella incorporó cifras reales en su declaración
y no simuló los datos registrados.
De otro lado, no puede imponerse la sanción cuando el menor valor a pagar o el
mayor saldo a favor resulta de una interpretación razonable en la apreciación o en
la interpretación del derecho aplicable. Cita la sentencia de la Sección del 11 de
junio de 20204, así como otras posteriores5, en las que se establece que el
contribuyente que haya actuado bajo la convicción de no incurrir en una conducta
antijurídica, de conformidad con el derecho aplicable, debe ser exonerado de la
sanción, de manera que no incurrió en las conductas sancionables, ni obró con la
convicción de estar incurriendo en una conducta antijurídica o culpable.
Finalmente, solicitó condenar en costas a la Dian.
OPOSICIÓN
La Dian contestó la demanda, oponiéndose a las pretensiones, en virtud de los
argumentos que se sintetizan a continuación:
La suspensión de términos, ordenada durante el período de aislamiento, comenzó
el 19 de marzo y terminó el 1° de junio de 2020, por un total de 75 días calendario.
Luego de esto, el 27 de mayo de 2021, la demandante fue notificada del «auto
comisorio para la inspección tributaria», con lo que la suspensión se extendió por tres
meses más, hasta el 24 de diciembre de 2021, al haberse practicado válidamente
de la inspección tributaria, pues en virtud de ella, se recabaron las pruebas
provenientes de los terceros. Adicionalmente, la ley no prevé un término máximo de
4 Rad. 21640.
5 Sentencia del 16 de julio de 2020, rad. 22390; sentencia del 3 de septiembre de 2020, rad. 21156; sentencia del 22 de
octubre de 2020, rad. 23318; sentencia del 12 de noviembre de 2020, rad- 23539; entre otras.
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extensión de la inspección, la cual duró, en este caso, desde el 27 de mayo hasta
el día en que fue suscrita el acta de finalización, esto fue el 7 de marzo de 2022.
Lo anterior conduce a concluir que fue oportuna la notificación electrónica del 9 de
marzo de 2022, a través de la cual se comunicó a la demandante el acto previo.
La demandante no está obligada a llevar contabilidad, y por eso, no es procedente
que pretenda hacer valer los registros contables y los libros auxiliares que aportó al
procedimiento fiscal, por lo que los pasivos debían probarse con documento de
fecha cierta, y supletoriamente, mediante la declaración del beneficiario del crédito,
la que debe estar respaldada en los soportes del registro. No obstante, la
demandante entregó únicamente certificados contables y de revisor fiscal que no se
acompañan de los soportes correspondientes, por lo que está justificado el rechazo
de cada uno de los pasivos identificados como provenientes de: Humberto Giraldo
Giraldo, Fabio Alfredo Gómez D´ Croz, Fabio Alfredo Gómez Mejía y Diego Mejía
Blanco.
La información que la demandante entregó sobre los débitos en bancos no
concuerda con: los conceptos de ingresos reportados por terceros, el total de
ingresos declarados, los préstamos, las transferencias bancarias, las facturaciones
y los traslados en las cuentas. Por ese motivo, la administración incrementó los
ingresos brutos en la proporción que correspondió a la diferencia.
El renglón 45 de la declaración fue modificado porque los soportes no cumplen con
los requisitos para ser aceptados, ni corresponden a la actividad económica de la
demandante, por lo que no fueron admitidos como pruebas de la realidad de los
costos y gastos. Y la contabilidad no refleja la situación económica real de la
demandante, pues no está respaldada por soportes internos y externos. De esta
forma, no se demuestra el cumplimiento de la causalidad, necesidad y
proporcionalidad de la actividad productora de renta.
Las sanciones impuestas al demandante están justificadas. Por un lado, la simple
omisión en la entrega de la información supone una lesión al interés fiscal de la
Nación. De esta manera, se cumple la lesividad y el cálculo de la sanción es
correcto, pues a él se aplicó el principio de favorabilidad.
De otra parte, la sanción por inexactitud también es procedente, porque en este
caso, no hubo errores de apreciación o diferencias de criterio comprobables, sino
una omisión probatoria de la parte demandante, respecto a los pasivos, costos y
gastos incluidos en la declaración privada.
Se opuso a la condena en costas solicitada por la parte demandante, y en su lugar,
condenar a la parte actora.
SENTENCIA APELADA
En sentencia del 18 de octubre de 2024, el Tribunal Administrativo del Valle del
Cauca negó las pretensiones de la demanda, sin condenar en costas a la parte
actora, sustentando lo siguiente:
1.El término de firmeza de las declaraciones tributarias se suspende conforme a lo
dispuesto en el artículo 706 del ET y, excepcionalmente, por situaciones de fuerza
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mayor, como ocurrió durante el confinamiento generado por la pandemia del
COVID-19.
En el caso estudiado, concurrieron ambas suspensiones. Por un lado, la Dian
ordenó la suspensión de los términos en los procesos y situaciones administrativas
de tipo tributario y aduanero, que corrió entre el 19 de marzo de 2020 y el 2 de junio
de 2020. Por otro, practicó una inspección tributaria que amplió por tres meses más
el término de la firmeza.
En este contexto, el límite para emitir y notificar el requerimiento especial se cumplía
el 9 de marzo de 2022, mismo día en que fue notificado el acto previo a la
demandante. Con dicha notificación, inició el proceso de revisión de la declaración
de renta. En consecuencia, el cargo fue negado.
2. Sobre el desconocimiento de los pasivos declarados, se deben aplicar los criterios
establecidos en los artículos 283 y 770 del ET para probarlos íntegramente. En
cuanto a la validez de la prueba contable, el artículo 777 ibidem permite tener como
prueba la contabilidad, aunque la administración puede comprobar la realidad de
los registros y, en virtud de eso, exigir soportes internos o externos de las
operaciones.
Así, aplicadas las normas anteriores al caso concreto, la demandante no aportó
pruebas que respalden la contabilidad y los certificados expedidos por el contador
y el revisor fiscal. En concreto, sobre el pasivo de Humberto Giraldo Giraldo, no hay
soportes adicionales a la certificación del contador, ni respecto al acreedor Fabio
Alfredo Gómez D´Croz, pues no se advierten pruebas diferentes a las contables ya
conocidas. Igualmente sucede en cuanto al acreedor Diego Mejía Blanco.
Respecto a Fabio Alfredo Gómez Mejía, no se desvirtuó la valoración de la
Administración, pues el pasivo no corresponde a la persona natural identificada.
Además, «no se advierte que dicho valor, haya sido soportado en transferencia bancaria
alguna, y en caso de haber sido efectivo, tampoco se allegó recibo de caja por dicha suma
(…) además del hecho de que no está soportado en documento alguno la sucesión del
señor Fabio Alfredo Gómez Mejía (…)»6.
3. En lo concerniente a los costos y deducciones rechazados por la Dian, la
demandante no entregó, en la sede administrativa, los soportes solicitados por la
administración. Y en la vía judicial, aportó un certificado contable respecto del total
declarado en el renglón, el cual resulta insuficiente para debatir las conclusiones de
la fiscalización.
En líneas generales, las pruebas documentales que respaldan dicho certificado son
parcialmente legibles y no demuestran el cumplimiento de los requisitos del artículo
107 del ET. En efecto, obran facturas de medicina prepagada, de telefonía celular y
de servicios públicos, que no se ajustan a los criterios de procedencia de los costos
y gastos.
Si bien, las facturas pueden usarse como soporte de gastos y deducciones,
tratándose del impuesto de renta, no están acreditados todos los requisitos de la
facturación, por lo que no se desvirtúa la glosa de costos y deducciones, conforme
a la carga de la prueba aplicable a la señora Narváez Muñoz.
6 Sentencia de primera instancia, pág. 27-28.
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4. Respecto a la adición de ingresos, la diferencia encontrada por la Dian se debe
a la inclusión de hechos económicos reportados por terceros que no encuadran con
los ingresos declarados. Dicha diferencia no logra desvirtuarse con las notas de
contabilidad, allegadas por la demandante, que reflejan egresos, más no
movimientos crédito.
5. Confirmó las dos sanciones impuestas a la demandante. En primer lugar, la
señora Narváez Muñoz sí incurrió en la conducta reprochada porque no aportó
pruebas en la vía administrativa a pesar de que la Dian lo solicitó.
En segundo lugar, en lo que concierne a la sanción por inexactitud, el valor imputado
por la administración corresponde a la aplicación correcta del artículo 647 del ET,
sin que se haya presentado una disparidad o diferencia de criterio entre la
contribuyente y la Dian.
Se abstuvo de condenar en costas a la parte demandante por falta de prueba de las
expensas.
RECURSO DE APELACIÓN
En escrito radicado el 19 de noviembre de 20247, la señora Narváez Muñoz solicitó
revocar la sentencia de primera instancia, por las siguientes razones:
1. La resolución que ordenó suspender los términos administrativos no aplica al
caso concreto, porque el acto administrativo que debe tenerse en cuenta, para este
efecto, es la Resolución 030 del 29 de marzo de 2020. No obstante, el tribunal trae
a colación la Resolución 022 del 18 de marzo de 2020 que no tuvo ese objeto y es
inaplicable al caso, «en la medida en que, al no haberse notificado el requerimiento
especial en dicha fecha, la actuación administrativa a cargo de la Dian no había
iniciado».
La Circular 017 de junio del 2 de junio de 2020 señaló que la suspensión de
términos operó por 47 días hábiles, lo que significa que la administración tributaria
tuvo hasta el 2 de marzo de 2022 para notificar el requerimiento especial. Sin
embargo, cumplió con la obligación el 9 de marzo de 2022, es decir, por fuera del
término.
La inspección tributaria no puede suspender el término de la firmeza válidamente,
porque la diligencia de la visita del funcionario de la Dian no llena los requisitos
señalados por la jurisprudencia para extender el plazo de notificación del
requerimiento especial.
Además, las acciones de fiscalización se limitaron a solicitar información que ya
estaba en poder de la administración.
2. El tribunal, junto con la Dian, vulneran el debido proceso de la demandante al
omitir valorar las pruebas suministradas para demostrar la realidad de los pasivos
declarados. En virtud de ello, se debe aplicar las reglas de la sana crítica y aceptar
que los documentos aportados sí demuestran la procedencia del pasivo, pues el
7 Samai del Tribunal, índice 32. “38_ApelaciondeSe_GP5015220v1T_AANGELA_1_20241119143127838.pdf”.
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tribunal desestimó las pruebas. En concreto, solicita: «considerar estos elementos de
juicio, en particular, los anexos 7.2.14 a 7.2.19 de la demanda y todas las demás pruebas
visibles en el expediente, que dan cuenta de la realidad de los pasivos incluidos en la
declaración de la renta…».
El mismo yerro anterior es predicable de la decisión del a quo respecto a los
ingresos glosados, porque la demandante aportó una conciliación de ingresos, en
el anexo 7.2.20 de la demanda, y la certificación del contador público, en el anexo
7.2.14, que no contaron con valoración probatoria.
Igualmente, ocurre frente a los costos y gastos, especialmente, porque la
demandante allegó la certificación del contador público y todos los documentos
externos e internos que acreditan los egresos.
Sin embargo, el tribunal consideró que ninguna de las pruebas aportadas in extenso
conllevan a la aceptación del pasivo y el rechazo de la glosa de ajuste de la Dian,
por lo cual, solicita que el ad quem las valore.
El tribunal no revocó ni modificó las sanciones por no suministrar información ni de
inexactitud. Esto, a pesar de que la información sí fue suministrada a la Dian y
constaba aproximadamente de 450 folios que le servían para adelantar la
fiscalización.
Aunado a lo señalado, se debe eliminar la sanción por inexactitud, en virtud de la
«interpretación razonable», en los términos del segundo inciso del artículo 647 del
ET, respecto de la apreciación e interpretación del derecho aplicable.
TRÁMITE EN SEGUNDA INSTANCIA
El recurso de apelación fue admitido el 30 de octubre de 20258. Efectuadas las
notificaciones personales, el Ministerio Público no presentó concepto.
El 11 de noviembre de 20259 la Dian señaló que la sentencia de primera instancia
debe ser confirmada, porque no incurre en ninguno de los cargos sustentados en la
apelación, en tanto los actos administrativos indicaron correctamente las razones
por las que fue desvirtuada la presunción de veracidad de la declaración y el tribunal
resolvió de conformidad cada uno de los cargos de la demanda. Específicamente,
citó la providencia del 6 de octubre de 202210, de esta Sección, que aclara que los
términos de la suspensión deben contarse de la forma en que la administración
señaló y respecto de las sanciones se cumplió con cada uno de los requisitos para
su imposición, incluida la lesividad.
CONSIDERACIONES DE LA SALA
1. Problema jurídico
Se decide la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión 202202105900003 del
6 de diciembre de 2022 que modificó la declaración de renta del año 2017,
8 Samai, índice 4.
9 Dentro del término de ejecutoria del auto que admitió el recurso de apelación contra la sentencia. Samai, índice 11.
“10_760012333000202400155012MemorialWeb2025111116153.pdf”.
10 Consejo de Estado. Sección Cuarta, exp. 25571, MP. Milton Chaves García.
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presentada por la señora Ángela María Narváez Muñoz; y de la Resolución 001521
del 14 de noviembre de 2023 que resolvió el recurso de reconsideración.
Conforme a los cargos de apelación formulados por la demandante como «apelante
única», la Sala deberá determinar si:
(i) El requerimiento especial fue notificado dentro del término señalado en el
artículo 714 del Estatuto Tributario o, por el contrario, los actos fueron proferidos
sin competencia temporal.
(ii) Conforme a las reglas de la sana crítica, las pruebas aportadas por la
demandante fueron debidamente valoradas por el tribunal en relación con los
ingresos, los costos y los gastos.
(iii) Hay lugar a imponer a la demandante las sanciones por inexactitud y omitir
enviar información, de acuerdo con los artículos 647 y 651 del Estatuto
Tributario.
Caso concreto
1. Falta de competencia temporal
Para la demandante, el requerimiento especial fue expedido por fuera del término
de firmeza señalado en el artículo 714 del ET, pues incluso teniendo en cuenta la
suspensión de términos que tuvo origen en el aislamiento preventivo provocado por
el Covid-19 y la provocada por la inspección tributaria, la notificación del acto previo
fue extemporánea.
Para el tribunal, las dos suspensiones del término son válidas, por lo que el 9 de
marzo de 2022 vencía el término para notificar el requerimiento especial. Por ende,
dado que en esa misma fecha la administración cumplió con su deber de notificar el
acto previo, negó la prosperidad del cargo.
Según el artículo 714 del ET11, el término general de firmeza, aplicable a las
declaraciones de renta, es de tres años – para notificar el requerimiento especial – los
cuales, se cuentan a partir del vencimiento del plazo para declarar, que en
concordancia con el artículo 706 del ET este término se suspende, entre otras
causas, al practicarse la inspección tributaria, por un término de tres meses,
contados a partir de la notificación que la decrete.
Al respecto, la Sección12 consideró que la notificación del auto de inspección
tributaria no es suficiente para suspender el término de firmeza, pues para eso, se
requiere que la administración practique y recaude pruebas. Dicho criterio ha sido
reiterado por esta Sala13, con la aclaración de que la extensión de la inspección
tributaria, por más de tres meses, no modifica el plazo de la suspensión, de que
trata el artículo 706 del ET.
11 Modificado por el artículo 277 de la Ley 1819 de 2016.
12 Consejo de Estado. Sección Cuarta, sentencia del 26 de marzo de 2009, exp. 16727, MP. Martha Teresa Briceño de
Valencia, reiterada en las sentencias del 21 de agosto de 2019, exp. 21027 y del 23 de julio de 2020, exp. 24009, MP. Julio
Roberto Piza Rodríguez y, del 29 de julio de 2021, exp. 24507 y del 11 de noviembre de 2021, exp. 24289, MP. Stella
Jeannette Carvajal Basto; reiteradas en la sentencia del 2 de octubre de 2025, exp. 29756, MP. Luis Antonio Rodríguez
Montaño.
13 Ibidem, exp. 29756.
9
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Demandante: Ángela María Narvaez Muñoz
Ahora bien, en la sentencia del 6 de octubre de 202214, la Sección decidió sobre la
legalidad de las Resoluciones 000022 del 18 de marzo de 2020 (artículo 1°) y 0030
del 29 de marzo de 2020 (artículo 8), por las cuales, la Dian implementó la
suspensión de términos, en los procesos administrativos a su cargo, conforme a lo
autorizado por el artículo 6° del Decreto 491 de 2020, el cual fue expedido por el
Gobierno Nacional, atendiendo las circunstancias especiales provocadas por el
aislamiento, durante la Pandemia Covid-19. Asimismo, la sentencia precisó que las
resoluciones en cuestión suspendieron los términos en todos los trámites o
procedimientos, que pudieran afectarse por las circunstancias excepcionales
derivadas de la declaratoria de emergencia sanitaria, incluyendo el término de la
firmeza15.
Dicho criterio ha sido reiterado por la Sección16, aclarando que el término de la
suspensión, en las actuaciones de la Dian, empezó el 19 de marzo y se extendió
hasta el 1° de junio de 202017, afectando igualmente, los términos de firmeza18.
Ahora bien, la demandante señala que la Circular 017 del 2 de junio de 2020
contradice lo dispuesto en las resoluciones que implementaron la suspensión, no
obstante, la Sala no advierte tal contradicción, pues en dicha circular se precisó que
los términos se suspendieron «por 47 días hábiles», lo cual, no altera el conteo en
días calendario.
En el caso concreto, la señora Narváez Muñoz presentó la declaración del impuesto
sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable 201719 el 24 de
septiembre de 2018, fecha que coincidió con el plazo máximo para declarar
conforme al calendario tributario establecido para dicha anualidad. En ese sentido,
el término de firmeza de la declaración, en principio, se configuraba el 24 de
septiembre de 2021.
De acuerdo con lo probado, el 27 de mayo de 202120, la Dian notificó el auto
comisorio para adelantar la inspección tributaria, a la parte demandante, a través de
correo electrónico –hecho no discutido por las partes–. En virtud de la inspección, la
administración expidió y notificó el Requerimiento Ordinario del 15 de julio de
202121, a la demandante, con el objeto de identificar el detalle de las cuentas de
ingresos y de las cuentas por pagar22. En respuesta, la señora Narváez Muñoz
aportó una serie de documentos relacionando los conceptos declarados23.
También, la administración cruzó las bases de datos24 de la información exógena
reportada por los terceros, que fue incorporada al expediente25; después requirió
información a los terceros, anexando a los antecedentes las respuestas obtenidas26.
14 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, exp. 25571, MP. Milton Chaves García.
15 Ibidem, p. 9.
16 Ibidem, sentencia del 7 de noviembre de 2024, exp. 28508.
17 Ibidem, sentencia del 27 de marzo de 2025, exp. 29737.
18 Ibidem, sentencia del 2 de octubre de 2025, exp. 29756, MP. Luis Antonio Rodríguez Montaño.
19 Samai del Tribunal, índice 27, antecedentes administrativos. “Fls 1-83” p. 8.
20 Samai del Tribunal, índice 27, antecedentes administrativos. “Fls 1-83”, pp. 29-33.
21 Ibidem, pp. 34-38.
22 Ibidem, “Fls 181-272”, p. 2.
23 Ibidem, p. 76. Los documentos se identifican como «anexo detallado por renglones de la declaración de renta del año gravable 2017»,
«relación detallada de acreedores con corte a 31 de diciembre de 2017», «anexo de ingresos no constitutivos de renta de los renglones 33 y
34», «depuración de la renta presuntiva por el año gravable 2017», «relación detallada de las retenciones en la fuente».
24 Ibidem, p. 40.
25 Ibidem, pp.41-75.
26 Ibidem, “Fls 139-181”, p. 33.
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Por último, adelantó una visita a la contribuyente el 21 de febrero de 202227, en
virtud de la cual, se recabaron documentos bancarios, facturas, entre otros28.
De las actuaciones anteriores, se extrae que la inspección tributaria, iniciada por
auto comisorio del 27 de mayo de 2021, suspendió los términos de firmeza de la
declaración tributaria del año gravable 2017, porque en virtud de su decreto, se
practicaron las pruebas documentales relacionadas antes, y también, se adelantó
una diligencia de visita a la contribuyente.
Así las cosas, teniendo en cuenta las suspensiones del término29, el plazo para
notificar el requerimiento especial transcurrió así:
Transcurrió desde 24 de septiembre de 2018 hasta 18 de marzo de 2020
Se suspendió entre 19 de marzo de 2020 hasta 1° de junio de 2020
Transcurrió desde 2 de junio de 2020 hasta 26 de mayo de 2021
Se suspendió entre 27 de mayo de 2021 hasta 27 de agosto de 2021
Transcurrió desde 28 de agosto de 2021 hasta 12 de marzo de 202230
En los antecedentes administrativos, obra la constancia de notificación electrónica31
del requerimiento especial, según la cual, el acto previo fue notificado a la
demandante el 9 de marzo de 2022 – hecho no discutido por las partes –.
En consecuencia, el requerimiento especial fue notificado, en el término de tres
años, señalado en el artículo 714 del ET. Por lo tanto, no prospera el cargo de
apelación.
2. Prueba de los pasivos
Para la demandante, la valoración de las pruebas efectuada por el tribunal,
desconocen las reglas de la sana crítica, pues de lo contrario, no las habría
desestimado como plena demostración de la realidad del pasivo declarado. Refirió
a las pruebas contables suministradas y a los documentos que respaldan los
pasivos, tales como la declaración privada de uno de los beneficiarios y los
certificados del contador de los acreedores.
El tribunal consideró que ninguna de las pruebas allegadas demuestra la
procedencia del pasivo, ni desvirtúan las conclusiones de la administración
tributaria, porque la demandante no cumplió con la carga de aportar documentos de
fecha cierta. Adicionalmente, la contabilidad es plena prueba siempre que cuente
con un respaldo en soportes internos y externos, y dicho requisito tampoco se
cumple.
Al respecto, la Sala advierte que, durante la actuación administrativa, las partes no
discutieron sobre si la demandante estaba obligada a llevar la contabilidad. Al
respecto, la Dian en la contestación de la demanda afirmó que la demandante no
está obligada a llevar y, adicionalmente, las pruebas evidencian que la declaración
fue presentada en el formato 210 de no obligados.
27 Ibidem, “Fls 181-272”, p. 28.
28 Ibidem, “Fls 181-272”, p. 35-76.
29 La primera por 74 días calendario, y la segunda por tres meses.
30 Teniendo en cuenta que el 2020 fue bisiesto.
31 Samai del Tribunal, antecedentes administrativos, “Fls. 361-440”, pp. 98-99.
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Así, en el caso de las personas naturales no obligados a llevar contabilidad, la
prueba de los pasivos declarados, respecto al impuesto sobre la renta, se rige por
lo señalado en los artículos 283, 770 y 771 del ET. El artículo 283, concordante con
el 770 ibidem, precisa que «los contribuyentes que no estén obligados a llevar libros de
contabilidad solo podrán solicitar los pasivos que estén debidamente respaldados por
documentos de fecha cierta. En los demás casos, los pasivos deben estar respaldados por
documentos idóneos y con el lleno de todas las formalidades exigidas para la contabilidad».
Al respecto, el artículo 767 del ET aclara que los documentos privados son de fecha
cierta, desde el momento en que han sido registrados ante un notario, juez o
autoridad administrativa, siempre que lleve la constancia y fecha del registro de la
presentación.
Por otro lado, el 771 ibidem, señala: «Prueba supletoria de los pasivos. El incumplimiento
de lo dispuesto en el artículo anterior acarreará el desconocimiento de los pasivos, a menos
que se pruebe que las cantidades respectivas y sus rendimientos, fueron oportunamente
declarados por el beneficiario».
Interpretando el marco normativo anterior, esta Sección32 ha considerado que las
personas no obligadas a llevar contabilidad deben probar los pasivos con
documento de fecha cierta, y supletoriamente, con el respaldo de la declaración del
beneficiario de la deuda.
Al punto examinado, de acuerdo con el formulario del RUT, actualizado con fecha
del 12 de abril 201733, la actividad principal de la señora Nárvaez Muñoz, por la cual,
presentó su declaración de renta, fue «actividades de apoyo a la ganadería» (código
0162). Y, como actividades secundarias registró la «explotación mixta agrícola y
agropecuaria» (Código 0150) y «cultivo de caña de azúcar» (código 0124). De lo anterior,
se infiere que la demandante no está obligada a llevar contabilidad, por lo cual, debe
probar los pasivos conforme a los artículos 283, 767, 770 y 771 del ET.
Dicho esto, al glosar el renglón de deudas, en la liquidación oficial, la Dian
desconoció $564.464.00034; cifra que fue añadida a la renta líquida de rentas no
laborales, conforme al artículo 239-1 del ET. La demandante no expuso argumentos
en la apelación acerca de la aplicación de dicho artículo, por tanto, se excluye de
estudio y se centra la controversia en el debate probatorio planteado por la
contribuyente, en cuanto a los pasivos desconocidos, que se desagregan en cuatro
subcuentas relacionadas con los terceros Humberto Giraldo Giraldo, Fabio Alfredo
Gómez Mejía, Diego Mejía Blanco y Fabio Alfredo Gómez D´Croz.
2.1 Frente al señor Humberto Giraldo, la demandante solicita que se reconozca
la suma de $16.104.000, equivalente a la mitad del monto declarado ($32.208.000),
aclarando que el reconocimiento parcial se debe a que incurrió en un error al
registrar la deuda, consistente en declarar el doble del valor realmente adeudado.
Al respecto, obra en el expediente un correo electrónico35, enviado por Humberto
Giraldo, a la Dian, mediante el cual, reportó haber vendido a la contribuyente,
insumos por $16.104.000. Asimismo, informó que, a 31 de diciembre de 2017, la
32 Sentencias de 9 de diciembre de 2020, exp. 24053, MP. Julio Roberto Piza Rodríguez y de 24 de septiembre de 2020, exp.
24158, MP. Stella Jeannette Carvajal Basto; reiteradas en sentencia del 4 de septiembre de 2025, rad. 29277. MP. Luis
Antonio Rodríguez Montaño.
33 Ibidem, “Fls 139-181”, p. 24.
34 En el renglón de deudas (30), la contribuyente registró $1.586.517.000. La Dian modificó el renglón, disminuyendo la cifra a
$1.022.053.000.
35 Ibidem, antecedentes administrativos. “Fls 139-181”, pp. 40-42. Correo electrónico del 24 de noviembre de 2021.
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demandante no tenía obligaciones, pendientes de cancelar o cobrar. Con sustento
en esta prueba, la Dian concluyó que el total del pasivo es inexistente.
Adicionalmente, con la demanda se aportó un certificado de contador público, de la
contribuyente, según el cual, el valor del pasivo corresponde, contablemente, a la
mitad de lo declarado36.
2.2 Por otro lado, en lo que concierne a Fabio Alfredo Gómez Mejía, la demandante
advierte que el préstamo contraído con este tercero, por un valor de $400.942.650,
está probado con los documentos aportados, porque la deuda fue trasladada a la
sociedad Gonarez & Cía S en C, después del deceso del señor Gómez Mejía.
Al punto, según la liquidación oficial, la Dian desconoció, por falta de pruebas, la
deuda declarada por la contribuyente, en beneficio de este acreedor, y también,
desconoció parcialmente, la declarada por la sociedad Gonarez y Cía. S. en C. En
relación con este pasivo, la demandante aportó el certificado de defunción del señor
Gómez Mejía, el de composición accionaria de la sociedad, el de existencia y
representación legal, y otro suscrito por el representante legal y el revisor fiscal de
la sociedad37.
2.3 De otra parte, la demandante afirma que el pasivo declarado en favor de Diego
Mejía Blanco ($70.230.981) está acreditado, porque celebró con él un contrato
verbal de mandato38, en virtud del cual, se generaban unos gastos de
representación, que eran registrados en una cuenta por pagar. No obstante, según
la liquidación oficial, la cuenta por pagar, que la contribuyente registró, en beneficio
de este tercero, fueron glosados en su totalidad, por falta de pruebas.
Sobre esta deuda, obra con la demanda, el certificado suscrito por el contador de la
señora Narváez Muñoz, respecto al acreedor, según el cual, «la contribuyente
Narváez Muñoz registró sucesivamente cuentas por pagar en favor del señor Diego Mejía
Blanco (q.e.p.d.). las cuales, a 31 de diciembre del año 2017, representaban
$70.230.981…»39.
Las anteriores pruebas conducen a concluir que en lo que corresponde a Humberto
Giraldo, Fabio Alfredo Gómez Mejía y Diego Mejía Blanco, la demandante pretende
demostrar los pasivos únicamente mediante soportes contables internos, sin aportar
los documentos de fecha cierta, incumpliendo así con el requisito exigido por el
artículo 770 del ET.
Aunado a lo anterior, en los tres casos, las pruebas adicionales a la contabilidad no
permiten tener certeza de la existencia de la deuda. Por ejemplo, el tercero
Humberto Giraldo informó que el concepto de las operaciones no es el de una deuda
pendiente por pagar, sino el de un pago por compras, con lo cual, la demandante
no logra desvirtuar este hecho. Respecto al señor Diego Mejía Blanco, el contrato
verbal no tiene efectos fiscales, pues no acredita el pasivo declarado, de acuerdo
con lo dispuesto en el artículo 770 del ET; era necesario aportar el documento
36 Samai Tribunal, índice 3. “T&A – ANGELA MARÍA NARVÁEZ – Anexos de la demanda Renta 2017.pdf”, p. 186.
37 Ibidem, p. 207. La prueba indica: «Que la compañía Gonarez y Cía. S En. C., identificada con Nit: 800.249.444-9 de la ciudad de Tuluá
(Valle), en el año 2017 mantuvo transacciones con la señora Angela María Narváez Muñoz, identificada con, cédula de ciudadanía No.
34.594.137 de Santander de Quilichao, y al corte del 31 de diciembre de 2017 la contabilidad refleja los siguientes saldos: Cuentas por cobrar:
$400.942. 650».
38 “Artículo 2149. El encargo que es objeto del mandato puede hacerse por escritura pública o privada, por cartas, verbalmente
o de cualquier otro modo inteligible, y aún por la aquiescencia tácita de una persona a la gestión de sus negocios por otra”.
39 Samai Tribunal, índice 3. “T&A – ANGELA MARÍA NARVÁEZ – Anexos de la demanda Renta 2017.pdf”, p. 186.
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escrito y que este cumpliera los requisitos indicados en el artículo 767 ibidem.
Igualmente, los certificados de composición accionaria y de representación de la
sociedad Gonarez & Cía S. en C., no acreditan el cumplimiento de la carga
probatoria, porque no contienen información sobre la deuda declarada por la
demandante. Y el certificado de defunción del señor Fabio Alfredo Gómez Mejía no
acredita, por sí solo, la existencia de la deuda, ya que no obra el traslado de la
deuda proveniente de una sucesión.
2.4 Ahora bien, frente a Fabio Alfredo Gómez D´Croz, la demandante considera
que el préstamo, del cual es beneficiario este tercero, está acreditado en el total
declarado ($46.681.573), porque aportó la declaración de renta del acreedor y
beneficiario de la deuda.
Al respecto, obra en el expediente, la declaración del impuesto sobre la renta del
año 201740, presentada por el tercero, acompañado del detalle de la cuenta de
patrimonio. En estos documentos, se observa que declaró un total de $968.392.000,
en el renglón de activos, de los cuales, $46.681.573 corresponde a una cuenta por
cobrar, registrada a nombre de Angela María Narváez; afirmación que se encuentra
respaldada por el contador público del señor Gómez D´Croz 41, del quien se allegó
un certificado en el cual consta que la deuda es real y se encuentra respaldada en
el denuncio privado de la renta del beneficiario42.
Para la Sala, los documentos aportados por la demandante respecto del pasivo del
señor Gómez D´Croz sí cumplen con la carga probatoria, en los términos del artículo
771 del ET, porque concurre la declaración de renta del acreedor, certificados de
los contadores de este último y de la demandante, con el detalle de la cuenta de
activos «desglosados», los cuales, sirven como prueba supletoria de la deuda, y en
esa medida, permiten tener certeza de la existencia del pasivo y de su cuantía.
Las anteriores consideraciones conllevan a concluir que el cargo de apelación
prospera parcialmente, pues el pasivo declarado con el señor Fabio Alfredo Gómez
D´Croz es procedente. En el caso de los demás pasivos, se mantiene la glosa de
rechazo de la Dian.
3. Prueba de la conciliación de ingresos por rentas no laborales
La demandante afirma que ni la Dian, ni el a quo, consideraron dentro de su
valoración probatoria que la conciliación de los ingresos declarados por concepto
de rentas no laborales, aportada por la demandante, explica con suficiencia el origen
de los ingresos. De acuerdo con lo anterior, la contribuyente solicita dejar incólume
la declaración privada, lo cual, implica eliminar la glosa por $12.297.047,
correspondiente a la adición de ingresos por rentas no laborales.
Para el tribunal, la diferencia de ingresos hallada por la administración no logra
desvirtuarse con la conciliación de la demandante, porque la adición del ingreso
está motivada por hechos económicos reportados por terceros que la demandante
no logró contradecir.
40 Ibidem, antecedentes administrativos. “Fls 441-509, pp. 62 y 63.
41 Ibidem, p. 193.
42 Samai del Tribunal, índice 3. “T&A – ANGELA MARÍA NARVÁEZ – Anexos de la demanda Renta 2017.pdf”, p. 186.
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Acerca de la prueba de los ingresos, esta Sala43 ha considerado que, en virtud del
principio de la carga dinámica de la prueba, previsto en el artículo 167 del CGP,
corresponde al contribuyente demostrar los costos, gastos, impuestos descontables
o las compras, pues es quien invoca tales conceptos a su favor. Sin embargo, si se
trata de la adición de ingresos gravables u operaciones gravadas, la carga
probatoria recae, en principio, en la Administración, porque en dicho evento, se
configura un supuesto del hecho generador del tributo.
Por otro lado, el artículo 786 del ET dispone que «cuando exista alguna prueba distinta
de la declaración de renta y complementarios del contribuyente, sobre la existencia de un
ingreso, y este alega haberlo recibido en circunstancias que no lo hacen constitutivo de
renta, está obligado a demostrar tales circunstancias». Sobre la interpretación del
artículo 786 ejusdem, la Sección44 ha indicado que, cuando la administración
tributaria tiene fundamento probatorio para considerar un ingreso como constitutivo
de renta, corresponde al contribuyente desvirtuar tal hallazgo.
En el asunto, examinado, según la liquidación oficial, para la administración
tributaria, el incremento está justificado, porque no logró identificar el concepto del
débito sobre el cual se presenta la diferencia, después de verificar la información
exógena y los soportes documentales que la demandante ya había aportado al
proceso:
Concepto Valor en pesos
Valor movimiento de ingresos reportados por terceros según exógena 2017 3.031.802.018
Menos: Total ingresos declarados año 2017 2.308.021.000
Menos: Préstamo Banco BBVA 152.000.000
Menos: Transferencias entre cuentas 344.700.000
Menos: Préstamos de GONAREZ 63.300.000
Menos: Devolución cheques 18.467.929
Menos: ingresos facturados 2016 – pagados en el 2017 94.880.891
Menos: traslados entre cuentas 38.135.851
Diferencia 12.297.047
Durante la actuación administrativa45, y con la demanda (anexo 7.2.20), la
contribuyente aportó un correo electrónico con un cuadro al que denominó:
«conciliación entre los ingresos del año gravable 2017 y las consignaciones a [la] cuenta
en el mismo año», así:
Concepto Valor en pesos
Ingresos declarados en renta 2017 2.308.021.000
Más: Ingresos facturados 2016 – pagados en el 2017 200.948.827
Menos: Ingresos facturados 2017 – pagados en el 2018 55.260.439
Más: Préstamo BBVA 152.000.000
Más: IVA facturado y pagado 2017 140.819.982
Menos: Retenciones 194.438.792
Más: Préstamo GONAREZ & CÍA 125.698.355
Más: Transferencia entre cuentas 354.700.000
Débitos en bancos 3.032.488.933
Examinado lo anterior, la Sala no encuentra pruebas o soportes adicionales a los ya
reconocidos por la DIAN en la liquidación oficial, en la que aceptó depurar del
43 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 16 de octubre de 2025, rad.
29987, CP. Luis Antonio Rodríguez Montaño.
44 Ibidem. Sentencia del 11 de abril de 2025, rad. 28745, CP. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.
45 Op.cit. Antecedentes administrativos. “Fls 441-509”, pp. 123-129.
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ingreso reportado en la información exógena, solamente los conceptos que se
encontraran respaldados en pruebas46.
De esta forma, se advierte que, el préstamo con el banco BBVA se soportó con el
comprobante del abono en cuenta correspondiente, las transferencias entre cuentas
corresponden a las constancias de los movimientos bancarios entre las cuentas del
Banco de Occidente y BBVA; el préstamo entre Gónarez & Cía, fue acreditado
mediante los comprobantes de consignaciones efectuadas desde la sociedad
beneficiaria y el certificado contable aportado por dicho tercero; las devoluciones
de cheques fueron certificadas por el reporte de devoluciones banco BBVA; los
ingresos facturados del año 2016, fueron probadas con las consignaciones por
facturas de ventas del año gravable 2017 efectuadas por los terceros; y los traslados
entre cuentas se acreditaron con los reportes bancarios.
Aparte de dichos documentos, la única prueba aportada por la señora Angela María
Narvaez Muñoz, es la identificada con el anexo 7.2.20, de la demanda, cuyo
contenido fue transcrito en líneas anteriores. Dicho anexo no se acompaña de
soportes adicionales, ni la demandante indica qué documentos fueron excluidos de
la valoración probatoria.
Ahora bien, el anexo 7.2.20, denominado «conciliación entre los ingresos del año
gravable 2017 y las consignaciones», que la demandante pretende hacer valer, no
es suficiente para desvirtuar la glosa de la Dian, por las siguientes razones:
– En primer lugar, la demandante no discutió que haya sido fiscalizada como una
persona no obligada a llevar contabilidad, aun cuando el método de
determinación del ingreso, empleado por la Dian, partió de ese supuesto. De
hecho, la contribuyente presentó su declaración en el formato 210, dispuesto
para no obligados a llevar contabilidad, sin embargo, en abierta contradicción,
presenta una conciliación de ingresos determinada bajo el método de causación.
– Por otro lado, del Anexo 7.2.20 no es posible extraer la justificación de la
diferencia de $12.297.047, encontrada por la Dian. Esto ocurre porque la
demandante no confrontó las partidas consideradas por la administración
tributaria, desde el requerimiento especial, sino que procedió a hacer su propia
conciliación, con su propio método, sin intentar ningún tipo de correspondencia
respecto a la información empleada por el órgano fiscal. Por este motivo, aun
cuando el anexo 7.2.20 contiene unos conceptos coincidentes con la depuración
de la Dian («préstamo del banco BBVA», «transferencias entre cuentas», «préstamos
de Gónarez», «ingresos facturados 2016»), los valores de los rubros no cruzan con
los establecidos en la vía administrativa por la administración tributaria.
– La contribuyente no allega documentos adicionales a los recaudados y valorados
por la administración tributaria que justifiquen la variación en el ingreso, que
obtuvo la Dian como resultado de la depuración de la información exógena de
los terceros. En especial, la demandante no suministró el detalle con el
acumulado de los movimientos bancarios que permita valorar la integridad de
los saldos de banco y los movimientos tomados como débito, que le sirvieron
como punto de partida para efectuar la conciliación.
46 Ibidem. Antecedentes administrativos. Informe Final, “Fls.361 – 440”, pp. 68-70.
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Debido a que la administración tributaria desvirtuó el ingreso obtenido en el año
2017 por la parte demandante, correspondía a la contribuyente justificar la diferencia
en el devengo; no obstante, al no cumplir con dicha carga, le asistió razón a la
administración tributaria, quien glosó el renglón de las rentas no laborales,
incrementándolo en la cuantía de la variación que no fue justificada ($12.297.047).
En consecuencia, el cargo de apelación no prospera.
4. Prueba de los costos y gastos
En el marco del recurso de apelación, la Sala debe pronunciarse sobre la valoración
probatoria de los costos y gastos, para así determinar si las pruebas aportadas por
la demandante acreditan su realidad o si, por el contrario, tal como indicó el tribunal,
las pruebas allegadas no soportan los costos ni los gastos ya que los documentos
de respaldo son insuficientes para demostrar que las erogaciones están
relacionadas con la actividad productora de renta de la demandante.
Al respecto, se aclara que no hace parte de la discusión el principio de asociación
entre el ingreso y el costo; además, la demandante tampoco propone un tratamiento
conceptual o probatorio, diferente para abordar el estudio sobre los costos y los
gastos.
Hechas estas precisiones, según el contenido de la liquidación oficial, la
administración tributaria rechazó costos y gastos por $357.786.386, de los
$384.784.386, que fueron declarados por la demandante. La Dian consideró que el
valor rechazado fue registrado por la contribuyente, como «costos y gastos de finca,
caña y ganado de las rentas de capital», no obstante, la demandante omitió aportar
facturas o documentos equivalentes.
Al respecto, con el recurso de reconsideración, la demandante señaló que el monto
rechazado por la Dian corresponde a expensas clasificadas en cuentas contables
de la clase 547. Adjuntó los libros auxiliares de dichas cuentas48 y 49 documentos,
de una página cada uno. Examinados dichos documentos, se observa que varios
son ilegibles (pp. 6 a 10) y no guardan coherencia con la relación de las cuentas
contables de la clase 5, identificadas en el recurso. En todo caso, en la resolución
que resolvió el recurso, la Dian insistió en que las pruebas no demostraban la
realidad de los costos y gastos, declarados en la cédula de rentas de capital.
Ahora bien, en lo que atañe a la motivación de la Dian, la Sala advierte que
consideró vulnerados los artículos 177, 632 y 771-2 del ET, pues observó que son
estas las normas las que regulan la prueba de las expensas de sujetos obligados a
llevar contabilidad. Sobre este punto, hubiese bastado con que la administración
tributaria tuviese en cuenta que la señora Narvaez Muñoz no está obligada a llevar
contabilidad, motivo por el cual, las expensas debían demostrarse con soportes
documentales, con independencia de las acreditaciones que sean extraíbles de los
libros de contabilidad y los documentos que hacen parte de ella, como las notas y
certificados contables.
Así las cosas, la discusión jurídica planteada se refiere al rechazo de «costos y gastos
de finca, caña y ganado de las rentas de capital», por incumplimiento de los requisitos
47 Ibidem. Antecedentes administrativos. Recurso de reconsideración, “Fls.441-509.pdf”, pp. 54-55.
48 Ibidem, pp. 68-122.
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exigibles para probar expensas, que se deben soportar en documentos, los cuales,
también tienen que acreditar el criterio de causalidad indicado en el artículo 107 del
ET, como exigencia para aceptar la sustracción de las expensas, en la depuración
de la renta.
En cuanto a la relación de causalidad, en sentencia de unificación de 26 de
noviembre de 202049, la Sección precisó que las erogaciones del contribuyente
deben guardar relación causal con la actividad u ocupación generadora de renta.
En este sentido, hay causalidad «cuando la expensa se realiza en el desarrollo o
ejecución de la actividad generadora de renta, aunque esta no genere ingresos o utilidades
gravables durante el periodo o no esté enunciada en el objeto social, puesto que se parte
de la premisa de que la creación, ejecución, conservación y mejora de toda actividad
lucrativa conlleva incurrir en gastos». También, en dicha providencia, se estableció que
los contribuyentes tienen la carga de informar a la administración tributaria, y demás
autoridades, las circunstancias y argumentos, de acuerdo con las cuales, la expensa
tiene relación con su actividad productora de renta.
Para resolver, esta Sala observa que, con la demanda, se anexaron 197 folios
adicionales que contienen documentos, con los que la contribuyente pretende
demostrar la improcedencia de la glosa, los cuales corresponden a: notas de
contabilidad50 por conceptos de «gastos bancarios»; facturas de compras de
servicios e insumos51; algunos documentos ilegibles52; comprobantes de egresos
por reintegro de gastos53; y declaraciones del impuesto predial, presentadas en el
municipio de Andalucía54 que cuentan con el sello de pago.
Aunque la demandante no está obligada a llevar contabilidad, allegó dentro de las
pruebas documentales notas de contabilidad que pretenden demostrar los hechos
económicos consignados en la declaración, en este caso, es de advertir que
resultaron insuficientes pues, se reitera, el rechazo de las expensas se justifica en
la ausencia de soportes idóneos para demostrarlas. Sin perjuicio de esto, de la
información de las notas de contabilidad no fue posible verificar el beneficiario de la
expensa, y los comprobantes de egresos no identifican los conceptos objeto del
reintegro.
En cuanto a las facturas de compras de servicios e insumos, ninguna de ellas tiene
una relación de causalidad con la actividad productora de la renta de la demandante,
en la vigencia 2017, por lo que, no es posible extraer de ellas, el nexo con la
actividad rentística. En efecto, obran facturas de pagos de servicios de medicina
prepagada (pp. 232-241), facturas de compra de servicios telefónicos e internet (pp.
247 a 251, entre otras), facturas de compra relacionadas con servicios de
mantenimiento de automóviles y compra de gasolina (pp. 276, 280, 282, 294; 320 a
356, entre otras), facturas de compra de insumos eléctricos (pp. 302 a 307, entre
otras). Lo mismo ocurre con las declaraciones del impuesto predial, pues no se
advierte que exista un nexo con las rentas de capital, y la señora Narváez Muñoz
no propone argumentos al respecto.
49 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia 2020CE-SUJ-4-005, rad. 21329, MP. Julio Roberto Piza Rodríguez, reiterada
en: sentencia del 14 de mayo de 2026, rad. 29665. CP. Luis Antonio Rodríguez Montaño.
50 Demanda. pp. 220 a 230.
51 Obran: facturas de pagos de servicios de medicina prepagada (pp. 232-241), facturas de compra de servicios telefónicos e
internet (pp. 247 a 251, entre otras), facturas de compra relacionadas con servicios de mantenimiento de automóviles y compra
de gasolina (pp. 276, 280, 282, 294; 320 a 356, entre otras), facturas de compra de insumos eléctricos (pp. 302 a 307, entre
otras).
52 Demanda. pp. 313, 315, 318, entre otras.
53 Demanda. pp. 378,384,389, 391, entre otras.
54 Demanda. pp. 397 a 408.
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Por lo expuesto, al no cumplirse con la carga probatoria exigible a la contribuyente
para demostrar la procedencia de los costos y gastos, rechazados por la Dian, no
está acreditado el cumplimiento de los requisitos para su procedencia.
Por lo tanto, no prospera el cargo de apelación.
5. Sanciones
Sanción por no enviar información
La censura concreta de la demandante se dirige a cuestionar que la Dian haya
impuesto la sanción prevista en el artículo 651 del ET, sin tener en cuenta, que la
información sí fue aportada al proceso de fiscalización.
Para resolver, debe considerarse que el artículo 261 de la Ley 223 de 1995 fijó un
plazo mínimo de 15 días calendario, para responder los requerimientos de
información enviados por la administración tributaria, por lo cual, si la administración
establece un término menor, la información puede aportarse dentro del plazo
mínimo.
En el caso concreto, la Dian estableció que la base para calcular la sanción es de
$890.041.940, que corresponde al valor total de la información que en su criterio la
demandante no aportó, y cuyo valor determinó en virtud del procedimiento fiscal.
Ahora bien, en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, la Dian varió
la tarifa, pasando del 5% al 1%, de acuerdo, al aplicar por principio de favorabilidad
la modificación introducida por el artículo 80 de la Ley 2277 del 2022. De esta
manera, la tasación final de la sanción quedó en $8.900.000, que la administración
calculó así:
Nombre o Razón Social Valor Determinado
Pasivos
Gómez Mejía Fabio Alfredo $ 251.587.014
Mejía Blanco Diego $ 70.230.981
Gonarez y Cía S en C $ 163.755.986
Gómez D´ Croz Fabio Alfredo $ 46.681.573
Total, pasivos $ 532.255.554
Costos y gastos $ 357.786.386
Valor total de la información no aportada $ 890.041.940
Sanción del 5% (LOR) $ 44.502.000
Sanción del 1% (RRR) $ 8.900.000
La Sala estudiará si la demandante incurrió en la conducta sancionada, para lo cual,
analizará los requerimientos de información, los documentos aportados y las
oportunidades de respuesta.
Verificada la actuación administrativa, se observa que, a través de correo
electrónico del 22 de noviembre de 202155, la administración tributaria le solicitó a
la contribuyente información acerca de los costos y gastos totales, de la siguiente
manera: «Relación detallada del valor solicitado por $1.444.626.000 como costos y gastos
procedentes, indicando el concepto, valor acumulado en el año, nombres y apellidos o razón social
y NIT o cédula de cada uno de los beneficiarios de los pagos que se constituyeron como costo y
55 Op. Cit. Antecedentes administrativos. “Fls 139-181”, p. 33.
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gastos a 31 de diciembre del año gravable 2017. La información debe ser enviada al correo
electrónico (…) a más tardar para el día 29 de noviembre de 2021».
En este caso, el plazo legal para responder se cumplió el 7 de diciembre de 2021.
El 29 de noviembre de 202156, la demandante envió un correo electrónico al
funcionario de la DIAN, referente a los costos y gastos, adjuntando una tabla de
relación de las cuentas contables de la Clase 5, que relaciona el beneficiario, el NIT
y el monto.
Para la Sala, la información enviada correspondió a lo solicitado por la Dian y fue
suministrada, dentro del plazo legal. Por ende, prospera el argumento de la
apelación, motivo por el cual, se detraerá de la base del cálculo de la sanción, el
renglón completo de costos y gastos.
Por otro lado, la administración tributaria envió un correo electrónico el 24 de
noviembre de 202157, a la demandante, requiriendo información sobre cinco cuentas
por pagar58. En lo que concierne a los requisitos y el plazo para suministrar la
información, señaló que debía identificarse al acreedor, el monto del préstamo, el
medio de pago, el plazo de cancelación, los intereses, y los documentos soporte;
enviándose la información a más tardar el 29 de noviembre 2021.
En el caso concreto, el plazo mínimo de 15 días calendario, se cumplió el 9 de
diciembre de 2021. El 23 de febrero de 202259, la demandante envió un correo
electrónico al funcionario de la Dian, referente a los pasivos, adjuntando el registro
civil de defunción de Fabio Gómez Mejía. Así, respecto a los pasivos, se demostró
que la demandante envió la información requerida, aunque fenecido el término
otorgado para ello, por lo cual, correspondía el modificar el porcentaje de la sanción
del 1% al 0,5%, de acuerdo con el literal c) numeral 1 artículo 651 del ET modificado
por la Ley 2277 de 2022 y no la sanción por la conducta de omisión que impuso
DIAN.
Así las cosas, corresponde modificar el porcentaje de la sanción, porque la DIAN
aplicó el establecido para la omisión, no obstante, se demostró que la demandante
sí envió información de los pasivos, pero
En suma, la Sala ajustará la sanción, para lo cual, eliminará de la base la
información de costos y gastos, y aplicará el 0.5%, al residuo, que corresponde a la
información de los pasivos. El cálculo es el siguiente:
Nombre o Razón Social Valor Determinado
Pasivos
Gómez Mejía Fabio Alfredo 251.587.014
Mejía Blanco Diego 70.230.981
Gonarez y Cía S en C 163.755.986
Gómez D´ Croz Fabio Alfredo 46.681.573
Valor de la información extemporánea $ 532.255.554
Sanción del 1% (Dian) $ 8.900.000
Sanción del 0,5% (Consejo de Estado)60 $ 2.661.000
56 Ibidem. “Fls 181-272”, p. 9-16.
57 Op. Cit. Antecedentes administrativos. “Fls 181-272”, p.2.
58 Beneficiarios: Fabio Alfredo Gómez Mejía, Diego Mejía Blanco, Gonarez y Cía S en C, Fabio Alfredo Gómez DÇroz y
Citibank.
59 Op. Cit. Antecedentes administrativos. “Fls 361-440”, p.4.
60 Aproximado a miles.
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Demandante: Ángela María Narvaez Muñoz
Sanción por inexactitud
En los términos del recurso de apelación, se debe resolver si se presentó una
diferencia en los criterios de la contribuyente y la administración, respecto de la
apreciación e interpretación del derecho aplicable, que haga improcedente la
sanción de inexactitud de que trata el artículo 647 del ET.
Al respecto, la conducta por la cual la Dian decidió sancionar a la demandante es la
indicada en el numeral 3° ibidem, según el cual la inclusión de pasivos, costos y
gastos que den lugar a un incremento del saldo a favor o disminución del impuesto
o valor a pagar, genera inexactitud sancionable; pues la administración consideró
que la demandante incluyó pasivos, ingresos, costos y gastos improcedentes, los
cuales originaron un menor saldo a pagar.
Ahora bien, el parágrafo 2° ibidem señala como causal eximente de responsabilidad
que se demuestre que la inclusión de los conceptos que disminuyen el impuesto o
aumentan el saldo a favor, se debió a una diferencia de criterios entre la
administración y el contribuyente. Acerca de la diferencia de criterios, como causal
excluyente de la responsabilidad, la Sección61 ha precisado que depende de que se
argumente la razonabilidad de la interpretación aplicada por el contribuyente, frente
a hechos económicos que se hayan probado íntegramente.
Para la Sala, se demostró que la demandante sí incurrió en inexactitud, porque
declaró pasivos inexistentes y costos y gastos improcedentes; siendo el debate
esencialmente probatorio, pues no se trataba de evidenciar una interpretación
específica de las normas aplicables respecto de hechos probados, sino de
demostrar la realidad de esos hechos. En consecuencia, no se presentó la
disparidad de criterios alegada por la parde demandante.
Sin perjuicio de lo anterior, la señora Narvaez Muñoz demostró la procedencia
parcial de los pasivos, pues como se estudió en líneas anteriores, las pruebas
aportadas por la demandante daban lugar a aceptar el pasivo registrado en
beneficio del señor Fabio Alfredo Gómez D´Croz por valor de $46.681.573. Dicho
reconocimiento disminuye la base gravable de la sanción por inexactitud, al
modificar el valor de la renta líquida gravable por rentas no laborales.
Por tanto, corresponde ajustar la sanción inicialmente tasada por la administración
en $339.342.000, que se recalculará de la siguiente manera:
Concepto Valor determinado Dian Valor determinado Consejo
de Estado
Total renta líquida gravable62 1.404.097.000 1.357.415.000
Impuesto sobre la renta líquida gravable 469.433.000 453.094.000
Menos descuentos tributarios 684.000 684.000
Menos anticipo de renta año anterior 7.999.000 7.999.000
Menos saldo a favor del año gravable anterior 0 0
Menos retenciones del año gravable a declarar 80.633.000 80.633.000
Más anticipo de renta del año siguiente 0 0
Saldo a pagar determinado 380.117.000 363.778.000
Saldo a pagar declarado 40.775.000 40.775.000
Igual base de la sanción 339.342.000 323.003.000
61 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 14 de mayo de 2026, exp. 29365.
MP. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.
62 La diferencia entre la renta líquida gravable determinada por la Dian $1.404.097.000 y la liquidada por esta Sala
$1.357.415.000, corresponde al pasivo probado $46.681.573.
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Demandante: Ángela María Narvaez Muñoz
Valor sanción por inexactitud 339.342.000 323.003.000
Sanción por extemporaneidad $ 2.661.000
Sanción por inexactitud $ 323.003.000
TOTAL SANCIONES $ 325.664.000
4. Condena en costas
Ante la prosperidad parcial del recurso de apelación, la Sala se abstendrá de
condenar en costas, conforme a lo señalado en el artículo 365, numeral 5,63 del
Código General del Proceso y acorde con lo contemplado en el Acuerdo PCSJA25-
12355 del 28 de noviembre de 2025.
5. Liquidación judicial
La Sala determina que la liquidación del impuesto de renta, del año gravable 2017,
correspondiente a la señora Angela María Narváez Muñoz, es la siguiente:
Declaración Recurso de Consejo de
Concepto
Privada reconsideración Estado
Patrimonio bruto 6.379.887.000 6.379.887.000 6.379.887.000
Deudas 1.586.517.000 1.022.053.000 1.068.735.000
Total patrimonio líquido 4.793.370.000 5.357.834.000 5.311.152.000
Renta líquida cedular de trabajo 14.617.000 14.617.000 14.617.000
Renta líquida cedular de pensiones 0 0 0
Ingresos brutos por rentas de capital 809.629.000 809.629.000 809.629.000
Ingresos no constitutivos de renta (capital) 8.000 8.000 8.000
Costos y gastos procedentes (capital) 384.260.000 26.474.000 26.474.000
Renta líquida (capital) 425.361.000 783.147.000 783.147.000
Rentas exentas y deducciones imputables a las rentas 22.510.000 22.510.000 22.510.000
de capital
Rentas exentas y deducciones imputables a las rentas 22.510.000 22.510.000 22.510.000
de capital (limitadas)
Renta líquida ordinaria del ejercicio 402.851.000 760.637.000 760.637.000
Renta líquida cedular de capital 402.851.000 760.637.000 760.637.000
Ingresos brutos rentas no laborales 1.463.605.000 1.475.902.000 1.475.902.000
Costos y gastos procedentes (no laborales) 1.444.626.000 1.409.626.000 1.409.626.000
Renta líquida (no laborales) 18.979.000 66.276.000 66.276.000
Rentas exentas y deducciones imputables a las rentas 18.900.000 18.900.000 18.900.000
no laborales
Rentas exentas no laborales (deducciones limitadas) 1.897.000 1.897.000 1.897.000
Renta líquida ordinaria del ejercicio 17.082.000 64.379.000 64.379.000
Rentas líquidas gravables laborales 0 564.464.000 517.782.000
Renta líquida cedular no laboral 17.082.000 628.843.000 582.161.000
Total rentas líquidas cedulares 434.550.000 1.404.097.000 1.357.415.000
Renta presuntiva 178.767.000 178.797.000 178.797.000
Impuesto de capital y no laborales 130.091.000 469.433.000 453.094.000
Total impuestos sobre rentas líquidas cedulares 130.091.000 469.433.000 453.094.000
Impuesto sobre la renta presuntiva 0 0 0
Total impuesto sobre la renta líquida 130.091.000 469.433.000 453.094.000
Descuentos tributarios 684.000 684.000 684.000
63 “Artículo 365. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia, la condena en costas
se sujetará a las siguientes reglas: (…)
5. En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas o pronunciar condena
parcial, expresando los fundamentos de su decisión”.
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Demandante: Ángela María Narvaez Muñoz
Declaración Recurso de Consejo de
Concepto
Privada reconsideración Estado
Impuesto sobre la renta 129.407.000 468.749.000 452.410.000
Impuesto de ganancias ocasionales 0 0 0
Total impuesto a cargo 129.407.000 468.749.000 452.410.000
Anticipo renta liquidado año anterior 7.999.000 7.999.000 7.999.000
Retenciones año gravable a declarar 80.633.000 80.633.000 80.633.000
Saldo a pagar por impuesto 40.775.000 380.117.000 363.778.000
Sanciones 0 348.242.000 325.664.000
Total saldo a pagar 40.775.000 728.359.000 689.442.000
Total saldo a favor 0 0 0
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso
Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y
por autoridad de la ley,
FALLA
1. Revocar el ordinal primero de la sentencia del 18 de octubre de 2024, proferida
por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, en su lugar, quedará así:
“Primero: Declarar la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión
202202205-900003 del 6 de diciembre de 2021 y de la Resolución 001521 del
14 de noviembre de 2023, que resolvió el recurso de reconsideración.
A título de restablecimiento del derecho, se reliquida el impuesto sobre la renta
del año gravable 2017, a la demandante Ángela María Narváez Muñoz, en los
términos del numeral 4°, de esta sentencia”.
2. Confirmar en lo demás la sentencia del 18 de octubre de 2024, proferida por el
Tribunal Administrativo del Valle del Cauca.
3. Sin costas, en esta instancia, de acuerdo con lo expuesto.
4. Reconocer personería jurídica al abogado Vladimir Adolfo Estrella Torres,
como apoderado de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – Dian.
Notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen.
Cúmplase.
La presente providencia se aprobó en la sesión de la fecha.
(Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente)
LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO
Presidente
(Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente)
WILSON RAM OS GIRÓN CLAUDIA RODRÍG UEZ VELÁSQUEZ
La validez e integridad de este documento pueden comprobarse acudiendo a la siguiente dirección electrónica:
https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador
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Fuente: https://samaicore.consejodeestado.gov.co/api/DescargarProvidenciaPublica/1100103/76001233300020240015501/CA2BCA8527188E065FBF8010F57B5425BFF57BF6E15F2FF7532A801A4D13ED8C/2

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