CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
Consejera Ponente: CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ (E)
Bogotá, D. C., julio veinticinco (25) de dos mil trece (2013)
Referencia: 760012331000200603296 01
Radicado: 18468
Actor: ZONA DE EXPANSIÓN LOGÍSTICA LIMITADA
Demandado: U.A.E. DIAN
F A L L O
Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 1 de junio de 2010, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca. La sentencia dispuso:
“1. DECLÁRASE INHIBIDO este Tribunal para conocer de la legalidad del acto administrativo Requerimiento Especial No. 050632004000124 del 15 de junio de 2004, por lo esgrimido en la parte considerativa de esta providencia.
2. NIÉGANSE las pretensiones de la demanda”.
I) ANTECEDENTES
El 5 de abril de 2002, la sociedad Zona de Expansión Logística Ltda. presentó la declaración del impuesto de renta y complementarios correspondiente al año 2001, en la que registró un saldo a pagar de $0.
En atención al Emplazamiento para declarar No. 050632004000024 del 25 de marzo de 2004, la sociedad presentó la declaración de renta y complementarios del año 2000, en la que solo incluyó la información patrimonial (patrimonio líquido de $3.700.000.000) porque había iniciado actividades desde el 1º de enero de 2001.
Mediante el Requerimiento Especial No. 050632004000124 del 15 de junio de 2004, la División de Fiscalización Tributaria de la Administración Local de Impuestos Nacionales de Cali propuso la modificación de la declaración de renta y complementarios del año gravable 2001, en el sentido de determinar la renta líquida por el sistema de renta presuntiva en cuantía de $222.000.000, establecer un impuesto a cargo de $77.700.000, imponer sanción por inexactitud por $124.320.000 y sanción por libros de contabilidad por $18.500.000. La sociedad presentó respuesta al requerimiento especial el 25 de agosto de 2004.
Con la Liquidación Oficial de Revisión No. 050642005000023 del 4 de marzo de 2005, la División de Liquidación, de la citada Administración, modificó la declaración del impuesto de renta del año gravable 2001 en los términos propuestos en el requerimiento especial.
Contra el anterior acto administrativo, la sociedad interpuso recurso de reconsideración, que fue resuelto por la Resolución No. 050662006000007 del 31 de marzo de 2006, que modificó la liquidación oficial de revisión, únicamente para revocar la sanción por libros de contabilidad.
II) DEMANDA
En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, la sociedad Zona de Expansión Logística Ltda., solicitó:
“1. Declarar la nulidad de los siguientes actos administrativos:
– Requerimiento Especial No. 050632004000124 del 15 de junio de 2004, proferido por la División de Fiscalización Tributaria de la Administración Local de Impuestos Nacionales de Cali.
– Liquidación Oficial de Revisión No. 050642005000023 del 4 de marzo de 2005, proferida por la División de Liquidación Tributaria de la Administración Local de Impuestos Nacionales de Cali.
– Resolución Recurso de Reconsideración que Modifica No. 050662006000007 del 31 de marzo de 2006, proferida por la División Jurídica Tributaria de la Administración Local de Impuestos Nacionales de Cali.
2. Como consecuencia de la anterior declaratoria, RESTABLECER EN SU DERECHO a la sociedad ZONA DE EXPANSIÓN LOGÍSTICA LTDA., identificada con NIT. 835.001.161-1, disponiendo que el tratamiento dado a la declaración privada del impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al período gravable 2001, está acorde con las disposiciones del Estatuto Tributario y que la actora no está obligada a pagar sumas adicionales por concepto de dicho impuesto y sanciones relacionadas.
3. Condenar en costas procesales y agencias en derecho a la Nación, Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, Administración Local de Impuestos Nacionales de Cali, tasándolas conforme a las normas legales y en caso de ser necesario que las determinen peritos”.
Respecto de las normas violadas y el concepto de la violación, dijo:
Violación de los artículos 95 numeral 9º y 363 de la Constitución Política y 264 de la Ley 223 de 1995
La Administración no observó la doctrina oficial contenida en los Conceptos DIAN Nos. 040118 de 2001 y 011695 de 2000, a pesar de que son de obligatorio cumplimiento para sus funcionarios de conformidad con el artículo 264 de la Ley 223 de 1995.
Violación de los artículos 188, 189 literal c) y 683 del Estatuto Tributario, 2, 3 y 35 del Código Contencioso Administrativo, y 26 y 28 del Código Civil
La Administración desconoció que el artículo 188 del Estatuto Tributario, que establece la determinación de la renta presuntiva, por cuanto no tuvo en cuenta las razones que alegó la sociedad para desvirtuarla respecto de la renta líquida del año 2001.
La DIAN no aplicó el literal c) del artículo 189 ibídem, que dispone que del total del patrimonio líquido del año anterior, que sirve de base para efectuar el cálculo de la renta presuntiva, se puede restar el valor patrimonial neto de los bienes vinculados a las empresas en período improductivo, en tanto consideró que las empresas a que hace referencia la norma deben ser aquellas diferentes a las conformadas por el contribuyente.
La posición de la Administración desconoce que la norma no hizo ese tipo de distinciones. Además, no tiene en cuenta la doctrina oficial contenida en los Conceptos DIAN Nos. 040118 de 2001 y 011695 de 2000 que establecen que el término “empresa” es sinónimo de “actividad económica”, así como la definición de empresa contenida en el artículo 25 del Código de Comercio.
Como el bien se trata de un activo patrimonial intangible (cesión de contrato de arrendamiento de bien inmueble), la DIAN no acepta que pueda estar vinculado a la empresa en período improductivo para efecto de depurar la base de la renta presuntiva.
No es procedente que la Administración sostenga que el período de improductividad deba corresponder al año 2001, puesto que ello desconoce lo dispuesto en el artículo 188 del Estatuto Tributario, según el cual la renta presuntiva se liquida sobre el valor depurado del patrimonio líquido del año anterior al gravable, en este caso, el año 2000.
En la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, la DIAN incurrió en falsa motivación cuando afirmó que por conformarse el patrimonio de la sociedad con un activo intangible (cesión de contrato de arrendamiento de bien inmueble) no puede ser utilizado para disminuir la base de la renta presuntiva.
Violación del artículo 647 del Estatuto Tributario
Los datos consignados en la declaración de renta del año 2001 son veraces y completos, razón por la cual no es procedente la sanción por inexactitud impuesta en los actos demandados. Además, en el presente caso se configura una diferencia de criterios entre la Administración y el contribuyente.
III) CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA
La parte demandada se opuso a las pretensiones de la actora, con los siguientes argumentos:
Los artículos 188 y 189 del Estatuto Tributario son claros y taxativos al señalar que se debe dar cumplimiento a las formalidades dispuestas en esas normas para efectos de determinar la renta presuntiva.
Con fundamento en los Conceptos Nos. 11695 de 2000 y 040118 de 2001, la División Jurídica Tributaria determinó el tributo a cargo de la sociedad y analizó que la sociedad como cesionaria y arrendataria del Contrato No. 005 de 1992, adquirió derechos en el contrato de arrendamiento avalados en la suma de $3.500.000.000, que junto a las acciones suscritas y pagadas conforman un capital social de $3.700.000.000, que constituye el patrimonio líquido declarado en el año 2000.
Por consiguiente, en el año 2001, la sociedad ha debido determinar una renta líquida no inferior al 6% de dicho patrimonio líquido, toda vez que este activo patrimonial produjo renta en esa vigencia gravable.
Está demostrado en los antecedentes administrativos que en el año 2001 el activo patrimonial no se encontraba en período improductivo, razón por la cual no es procedente su exclusión de la base para el cálculo de la renta presuntiva.
Teniendo en cuenta que la base del cálculo de la renta presuntiva se disminuyó por sumas que en la realidad no corresponden a bienes improductivos, resulta procedente la sanción por inexactitud impuesta en los actos demandados.
Excepción
Contra los actos de trámite no procede la declaratoria de nulidad, por tanto, el fallador debe declararse inhibido para emitir un pronunciamiento de fondo respecto del requerimiento especial.
IV) LA SENTENCIA APELADA
El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, mediante providencia del 1º de junio de 2010, se declaró inhibido para conocer de la legalidad del requerimiento especial y denegó las súplicas de la demanda, con fundamento en las siguientes consideraciones:
El requerimiento especial es un acto de trámite no susceptible de ser demandado ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo.
El Consejo de Estado ha indicado que el “período improductivo” debe entenderse como el lapso durante el cual la empresa “no está terminada, o lista para ser puesta en operación, la respectiva obra o construcción susceptible de enajenación o de prestar algún servicio”. En ese sentido, le corresponde al contribuyente probar que la unidad de explotación económica se encontraba en las fases de prospectación o construcción.
En el presente caso, la demandante no allegó prueba fehaciente de la improductividad en que presuntamente se encontraba la empresa. Por tanto, no es procedente dar aplicación a lo dispuesto en el literal c) del artículo 189 del Estatuto Tributario.
Debe mantenerse la sanción por inexactitud toda vez que la base del cálculo de la renta presuntiva se disminuyó por el valor patrimonial de ciertos bienes que no se encontraban en período improductivo. En este caso, no se presenta una diferencia de apreciación o interpretación normativa, sino de la aplicación por la sociedad demandante de normas que no le eran aplicables.
V) EL RECURSO DE APELACIÓN
La parte demandante apeló la sentencia de primera instancia, con fundamento en lo siguiente:
La sentencia de primera instancia no analizó la evidente falta de correspondencia que existe entre el requerimiento especial, la liquidación oficial de revisión, y la resolución que resolvió el recurso de reconsideración.
En el requerimiento especial y en la liquidación oficial de revisión, la Administración rechazó el cálculo de la renta presuntiva realizado por la actora porque el patrimonio líquido declarado en el año 2000 corresponde a un activo patrimonial intangible, mientras que en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración afirmó que los bienes no se encontraban en período improductivo. Este cambio de motivación generó que la sociedad no tuviera la posibilidad de controvertir las nuevas objeciones que adujo la Administración al resolver el recurso de reconsideración.
Estas consideraciones debieron ser analizadas por el a quo toda vez que al fallador le corresponde realizar un control general de legalidad sobre los actos administrativos y pronunciarse sobre su validez.
En la liquidación oficial de revisión, la Administración reconoció que el patrimonio líquido de la sociedad del año 2000 fue improductivo hasta el mes de octubre de 2001.
No es procedente liquidar la renta presuntiva para todos los meses del año 2001, cuando la misma entidad ha definido que la sociedad solo obtuvo ingresos derivados de su activo intangible en los meses de octubre a diciembre de 2001.
La renta presuntiva ha de calcularse de manera consecuente con el tiempo en el cual ese activo estuvo en condiciones de generar renta.
No se puede pretender liquidar la renta presuntiva por 12 meses cuando la misma entidad oficial ha determinado que el activo solo tuvo opción de generación de ingresos por el término de 3 meses.
En ese orden de ideas, la operación que debió realizar la DIAN para efectos de calcular la renta presuntiva por el año 2001 es la siguiente:
Patrimonio líquido declarado en 2000 $3.700.000.000
Tarifa aplicable 6%
Rentabilidad presunta año 2001 $222.000.000
Dividido entre meses del año 12
Rentabilidad mensual presunta para tres meses $55.500.000
Tarifa de impuesto de renta año 2001 35%
Impuesto de renta a cargo por año 2001 $19.425.000
No es procedente la sanción por inexactitud porque la conducta del contribuyente no se adecua a la consagrada en el artículo 647 del Estatuto Tributario. Esta sanción solo procede en los casos en que se compruebe la inexistencia, falsedad o simulación, lo que no se presentó en este caso.
Además, el menor impuesto resulta de diferencias interpretativas entre la Administración y el contribuyente.
VI) ALEGATOS DE CONCLUSIÓN
La demandante reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación.
La demandada reiteró los argumentos expuestos en la contestación de la demanda, y agregó:
En los actos demandados no se presenta la falta de correspondencia alegada por el apelante. Además, como esos argumentos no fueron expuestos en la demanda, no podían ser analizados por el fallador toda vez que la Jurisdicción de lo Contencioso es de carácter rogada.
El Ministerio Público no rindió concepto.
VII) CONSIDERACIONES DE LA SALA
Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 1º de junio de 2010, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que denegó las súplicas de la demanda.
Como cuestión previa, la Sala precisa que en el presente caso no se analizará el cargo de la apelación que se refiere a la supuesta falta de correspondencia entre el requerimiento especial, la liquidación oficial de revisión y la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, toda vez que dicha circunstancia no fue controvertida en la demanda.
En efecto, el concepto de la violación no puede ser adicionado en la apelación, ni siquiera bajo el argumento de que “al juez le corresponde realizar un control general de legalidad sobre los actos administrativos”, debido a que la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo es de carácter rogado, como se desprende del numeral 4º del artículo 137 del Código Contencioso Administrativo, que exige como requisito de la demanda, la indicación de las normas violadas y la explicación del concepto de la violación. Por tanto, el fallador debe analizar la pretensión de nulidad a la luz de las normas invocadas como vulneradas y del concepto de la violación expuesto en el libelo demandatorio.
En ese sentido, no es procedente que la Sala emita un pronunciamiento sobre ese asunto, ya que esas acusaciones no fueron objeto del debate procesal, y además, porque el recurso de apelación no puede ser utilizado para sanear las omisiones de la demanda.
Así las cosas, la Sala se pronunciará respecto de los argumentos expuestos en la demanda y reiterados en el recurso de apelación, que se concretan en la indebida determinación de la renta presuntiva y la improcedencia de la sanción por inexactitud.
DETERMINACIÓN DE LA RENTA PRESUNTIVA
Para el apelante, a la base para determinar la renta presuntiva se le debe disminuir el valor patrimonial del bien intangible representado en la cesión del contrato de arrendamiento de un inmueble, por encontrarse vinculado a la empresa demandante que estuvo en período improductivo durante el año 2000 hasta el mes de octubre de 2001.
Respecto de la determinación de la renta presuntiva, los artículos 188 y 189 del Estatuto Tributario, señalan:
“Artículo 188. Modificado L. 633/2000, art. 15. Bases y porcentajes de renta presuntiva. Para efectos del impuesto sobre la renta, se presume que la renta líquida del contribuyente no es inferior al seis por ciento (6%) de su patrimonio líquido, en el último día del ejercicio gravable inmediatamente anterior.
(…)
Artículo 189. Depuración de la base de cálculo y determinación. Del total del patrimonio líquido del año anterior, que sirve de base para efectuar el cálculo de la renta presuntiva, se podrán restar únicamente los siguientes valores:
a) El valor patrimonial neto de los aportes y acciones poseídos en sociedades nacionales;
b) El valor patrimonial neto de los bienes afectos por hechos constitutivos de fuerza mayor o caso fortuito, siempre que se demuestre la existencia de estos hechos y la proporción en que influyeron en la determinación de una renta líquida inferior;
c) El valor patrimonial neto de los bienes vinculados a empresas en período improductivo.
Al valor inicialmente obtenido de renta presuntiva, se sumará la renta gravable generada por los activos exceptuados y éste será el valor de la renta presuntiva que se compare con la renta líquida determinada por el sistema ordinario”.
La renta presuntiva es aquella renta que la ley asume que debe producir el patrimonio líquido del período inmediatamente anterior. En ese sentido, el artículo 188 del Estatuto Tributario presume que el rendimiento mínimo del patrimonio poseído por los declarantes, el último día del año anterior gravable, no es inferior al 6%.
De ese patrimonio únicamente se pueden deducir los valores que en forma taxativa señala el artículo 189 del Estatuto Tributario, con la finalidad de reducir la renta. Entre ellos, se encuentra el valor patrimonial neto de los bienes vinculados a empresas en período improductivo.
En cuanto a lo que debe entenderse por “período improductivo”, esta Sala ha señalado que “es el lapso durante el cual el empresario no recibe ingreso alguno por concepto de su “primera enajenación de bienes” o “prestación de servicios”, precisamente por no encontrarse terminada, o lista para ser puesta en operación, la respectiva obra o construcción susceptible de enajenación o de “prestar algún servicio, es decir, porque la misma se halla todavía en las fases de prospectación o construcción”[1]
Así mismo, ha precisado[2] que la exclusión del literal c) del artículo 189 del Estatuto Tributario, no hace referencia a que los “bienes” individualmente considerados sean improductivos, sino que permite detraer el valor de los bienes “vinculados a empresas en período improductivo”, de forma que es la empresa y no cada uno de los bienes que la conforman los que deben tener la característica de improductividad[3].
Lo anterior, sin perjuicio de que otras de las empresas de la sociedad se encuentren en producción, evento en el cual no se pueden deducir de la base del cálculo de la renta presuntiva los bienes vinculados a éstas, en cambio sí son deducibles aquellos activos ligados a las unidades económicas improductivas. Esto, porque lo que exige la norma es que la empresa, no la sociedad, esté en período improductivo, por tanto, debe identificarse claramente cada unidad de explotación económica[4].
Ahora, si bien la base para determinar la renta presuntiva se determina por el patrimonio líquido de la vigencia gravable anterior, la depuración de la renta establecida en el artículo 189 ibídem debe atender a los valores registrados para el año gravable objeto de determinación del tributo.
Así las cosas, se concluye que para disminuir la base del cálculo para determinar la renta presuntiva con fundamento en el literal c) del artículo 189 del Estatuto Tributario, el contribuyente debe acreditar que en el año 2001 la respectiva unidad de explotación económica se encontraba en período improductivo.
En el sub examine, obra el acta preliminar de la asamblea general de accionistas de Zona de Expansión Logística Ltda., celebrada el 21 de diciembre de 2000, en la cual se estableció que para la constitución de esa sociedad, Contenedores y Servicios S.A., a título de aporte como accionista, cedería el contrato de arrendamiento No. 005 de 1992, avaluado en la suma de $3.500.000.000, valor que sumado a los aportes de los demás accionistas[5], generaría un capital social de $3.700.000.000[6].
En el certificado de existencia y representación legal de la sociedad Zona de Expansión Logística Ltda., consta:
“Constitución: Por escritura No. 1854 del 23 de diciembre del año 2000[7], Notaría Segunda del Círculo de Buenaventura, inscrita en la Cámara de Comercio el 28 de diciembre del año 2000.
(…)
Objeto social: La sociedad tendrá como objeto social principal las siguientes actividades: prestación de servicios relacionados con la manipulación, operación y almacenamiento de contenedores y de carga en general, así como la administración y explotación de puertos, muelles, patios de almacenamiento y equipos para el manejo de carga.
(…)
CAPITAL Y SOCIOS: $3.700.000.000[8]”.
Mediante el contrato de cesión No. 0140 del 28 de diciembre de 2000, suscrito entre el Ministerio de Comercio Exterior y las sociedades Contenedores y Servicios S.A. y Zona de Expansión Logística Ltda., se dispuso la cesión a la empresa demandante del contrato No. 005/1992, correspondiente al arrendamiento de un área de terreno ubicado dentro de la zona franca – sector industrial en la ciudad de Buenaventura[9] [10].
En concordancia con lo anterior, en la declaración de renta y complementarios del año gravable 2000, la sociedad registró un patrimonio líquido por valor de $3.700.000.000[11]. Por tanto, esta suma constituye la base del cálculo de la depuración de la renta presuntiva del año 2001.
Ahora bien, para la depuración de la renta presuntiva, se deben analizar las siguientes pruebas:
En los anexos de la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2001 y en los estados financieros con corte a 31 de diciembre de 2001, se reportaron ingresos operacionales por concepto de arrendamiento de espacio, parqueo y báscula, así como gastos por honorarios, salarios y servicio de nómina[12].
En el libro de mayor y balance de “1º de enero a 31 de diciembre de 2001”, la sociedad registra ingresos operacionales por transporte, almacenamiento, depósito, servicios complementarios por transporte, y gastos operacionales por administración, gastos de personal, sueldos, horas extras, recargos, primas y vacaciones[13].
En el mes de diciembre, expidió facturas por concepto de disponibilidad de espacio para vehículos de carga suelta[14], disponibilidad de espacio para vehículos de carga[15], disponibilidad de espacio para contenedores[16], disponibilidad de espacio para parqueo de planchas[17], y pesaje de vehículos[18].
En el Acta de entrega de instalaciones de Contenedores & Servicios S.A. a la sociedad Zona de Expansión Logística S.A., se dispuso:
“En Buenaventura, hoy 1º de octubre de 2001, siendo las 10:30 a.m.; (…)
Con el propósito de entregar el lote de terreno contemplado en el Contrato No. 140 de diciembre 28 de 2000, celebrado entre Zelsa y la Nación- Ministerio de Comercio Exterior, (…). Así mismo, los activos que se encuentran libres de todo gravamen y mercancía existente hasta la fecha en el patio de Conservis.
La entrega se hace bajo los siguientes parámetros:
Empleados- situación laboral
(…)
La delegada de la Revisoría Fiscal aclara que los empleados a partir del 1º de octubre, son de responsabilidad de ZELSA en seguridad social y todos lo que por efecto de contratación laboral se derive.
(….)
Facturación
(…)
Los contratos o convenios vigentes por concepto de operación portuaria disponibilidad de espacio, continuaran vigentes a favor de Zelsa.
Responsabilidades
Queda claro, y así se entiende con la firma de la correspondiente acta, que las obligaciones tributarias, laborales, comerciales, judiciales, etc., que se deriven por las operaciones de Zelsa, será su responsabilidad a partir del 1º de octubre del presente año, como también su responsabilidad respecto de los inventarios de mercancías almacenadas (carbón, vehículos, etc)”.[19]
De las pruebas anteriormente relacionadas, en particular, en los anexos de la declaración de renta, el libro mayor y balance, y los estados financieros, se evidencia que, en el año 2001, la sociedad actora no se encontraba en período improductivo, puesto que en esa vigencia percibió ingresos por concepto de arrendamiento de espacio, parqueo y báscula, servicios complementarios de transporte, almacenamiento, transporte, y depósitos, así como también, incurrió en gastos por honorarios, salarios, servicio de nómina, administración, gastos de personal, horas extras, recargos, nómina, primas y vacaciones, los cuales constituyen ingresos y gastos relacionados con el funcionamiento de una empresa.
Así mismo, se advierte que las actividades económicas que conforman su objeto social, esto es, la prestación de servicios de manipulación, operación y almacenamiento de contenedores y de carga, la administración y explotación de patios de almacenamiento y equipos para el manejo de carga, no se encontraban en período improductivo, en tanto se encuentra demostrado que por tales conceptos percibió ingresos durante los meses de octubre a diciembre de 2001.
Si bien, según el Acta de entrega de instalaciones, el lote de terreno contemplado en el Contrato de Cesión No. 140 del 28 de diciembre de 2000, por el cual se cedió a la sociedad demandante el contrato de arrendamiento de un bien inmueble, fue entregado hasta el 1º de octubre de 2001, también lo es que desde esa fecha la sociedad asumió todas las obligaciones derivadas de ese contrato, entre ellas, las obligaciones laborales, tributarias, comerciales, y judiciales.
En ese sentido, al haberse demostrado que en el año 2001, la sociedad desarrollaba las actividades económicas que conformaban su objeto social, es claro que en esa vigencia gravable, el bien representado en el contrato de cesión de un área de terreno en la zona franca, no se encontraba vinculado a una empresa en período improductivo.
Ahora, según el apelante no es procedente liquidar la renta presuntiva para todos los meses del año 2001, porque se encuentra demostrado que solo obtuvo ingresos en los meses de octubre a diciembre de 2001, y por ello, la misma debe calcularse de manera consecuente con el tiempo en el cual ese activo estuvo en condiciones de generar renta.
Al respecto, es importante reiterar que la exclusión del literal c) del artículo 189 del Estatuto Tributario, se refiere a que es la empresa, y no los bienes de la misma, la que debe tener la característica de improductividad.
Así mismo, se debe precisar que en el expediente no solo se encuentra demostrado que el contribuyente recibió ingresos en el mes de octubre a diciembre de 2001, pues los estados financieros, los anexos de la declaración de renta y el libro mayor y balances, registran que la sociedad obtuvo ingresos en el año 2001.
Aun el evento de que se probara que la sociedad solo fue productiva en los meses de octubre a diciembre de 2001, se debe señalar que el artículo 189 del Estatuto Tributario no establece que el procedimiento de depuración de la renta presuntiva se pueda realizar de forma proporcional.
En efecto, la norma exige que del total del patrimonio líquido del año anterior, que sirve de base para efectuar el cálculo de la renta presuntiva, se puede restar “el valor patrimonial neto de los bienes vinculados a empresas en período improductivo”. Por tanto, para que estos valores sean deducibles, la empresa, a la cual se encuentre vinculado el bien solicitado en deducción, debe tener la característica de improductividad.
De esta manera, la aludida disposición exige, sin excepción alguna, que esa unidad de explotación económica ostente esa condición en la respectiva vigencia gravable.
Ahora, el hecho de que el bien que pretende deducir el contribuyente de la renta presuntiva, hubiere sido entregado el 1º de octubre de 2001, no prueba que en los demás meses del año la actora no haya percibido ingresos por la realización de su objeto social.
De otra parte, la Sala advierte que el contribuyente no allegó pruebas que demostraran que en el año 2001, alguna de las empresas de la sociedad se encontrara en período improductivo.
En consecuencia, no procede el cargo.
SANCIÓN POR INEXACTITUD
Para la demandante se debe levantar la sanción por inexactitud impuesta en los actos demandados, toda vez que los datos consignados en la declaración de renta del año gravable 2001 son veraces y completos. Además, porque se presenta una diferencia de criterios entre la Administración y el contribuyente.
Esta norma establece:
ARTÍCULO 647. SANCIÓN POR INEXACTITUD. Constituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, la omisión de ingresos, de impuestos generados por las operaciones gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, así como la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos, inexistentes, y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias, o en los informes suministrados a las Oficinas de Impuestos, de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable. Igualmente, constituye inexactitud, el hecho de solicitar compensación o devolución, sobre sumas a favor que hubieren sido objeto de compensación o devolución anterior.
La sanción por inexactitud será equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el contribuyente o responsable. Esta sanción no se aplicará sobre el mayor valor del anticipo que se genere al modificar el impuesto declarado por el contribuyente.
Sin perjuicio de las sanciones de tipo penal vigentes, por no consignar los valores retenidos, constituye inexactitud de la declaración de retenciones en la fuente, el hecho de no incluir en la declaración la totalidad de retenciones que han debido efectuarse, o el efectuarlas y no declararlas, o el declararlas por un valor inferior. En estos casos la sanción por inexactitud será equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) del valor de la retención no efectuada o no declarada.
En el caso de las declaraciones de ingresos y patrimonio, la sanción por inexactitud será del veinte por ciento (20%), de los valores inexactos por las causales enunciadas en el inciso primero del presente artículo, aunque en dichos casos no exista impuesto a pagar.
La sanción por inexactitud a que se refiere este artículo, se reducirá cuando se cumplan los supuestos y condiciones de los artículos 709 y 713.
No se configura inexactitud, cuando el menor valor a pagar que resulte en las declaraciones tributarias, se derive de errores de apreciación o de diferencias de criterio entre las Oficinas de impuestos y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos.
PARÁGRAFO. <Parágrafo adicionado por el artículo 28 de la Ley 1393 de 2010. El nuevo texto es el siguiente:> Las inconsistencias en la declaración del impuesto de renta y complementarios derivadas de la información a que hace referencia el parágrafo 1o del artículo 50 de la Ley 789 de 2002 sobre aportes a la seguridad social será sancionable a título de inexactitud, en los términos del presente Estatuto Tributario.
Como se observa el artículo 647 del Estatuto Tributario sanciona el hecho que en las declaraciones tributarias se omitan ingresos, se incluyan costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, que ocasionen un menor impuesto a pagar o un mayor saldo a favor y, en general, la utilización de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o un mayor saldo a favor.
Teniendo en cuenta que el demandante en su declaración del impuesto sobre la renta no determinó la renta presuntiva conforme con los artículos 188 y 189del Estatuto Tributario[20], debe mantenerse la sanción por inexactitud impuesta en los actos demandados.
Para la Sala, es claro que no se presentó diferencia de criterios en relación con la interpretación del derecho aplicable, porque como se observó las pretensiones del demandante se despacharon desfavorablemente, entre otras cosas, por la falta de prueba de que el bien representado en el contrato de cesión de un bien inmueble se encontraba vinculado a una empresa en período improductivo.
La doctrina judicial reciente de la Sala ha tenido por criterio que la falta de prueba sobre la realidad y procedencia de las partidas declaradas no es motivo para no aplicar la sanción por inexactitud:
“En efecto, en sentencia del 28 de junio de 2010, la Sala consideró que la falta de prueba sobre la realización de los costos, significaba la inclusión en la declaración de costos inexistentes que daban lugar a un menor impuesto a pagar, conducta que era sancionable en virtud del artículo 647 del Estatuto Tributario[21].
Así mismo, mediante sentencia del 19 de agosto de 2010, la Sala señaló que generaba la sanción por inexactitud la conducta del contribuyente de incluir en la declaración, como deducciones, partidas frente a las cuales no se demostró su realidad y procedencia, que afectaron la base gravable y dieron lugar a un menor impuesto a cargo. En esa oportunidad advirtió que no era necesario que la Administración estableciera que los gastos fueron irreales, pues lo cierto era que fueron solicitados como deducción, sin demostrar su procedencia; máxime cuando correspondía al contribuyente desvirtuar la presunción de legalidad de los actos administrativos[22].
Posteriormente, en el caso fallado en la sentencia del 14 de octubre de 2010, la Sala estableció que ni en sede administrativa ni judicial la sociedad demandante había logrado respaldar contablemente la existencia de un pasivo registrado en la cuenta PUC 2355, no obstante el requerimiento de la DIAN. Que en ese contexto, se concluía que, de conformidad con el artículo 647 del E.T., era procedente la sanción por inexactitud impuesta por la DIAN, por haberse incluido en la declaración pasivos inexistentes[23].
La anterior posición jurisprudencial guarda correspondencia con la sentencia C-571 de 2010 por medio de la cual, la Corte Constitucional declaró la exequibilidad de la expresión “datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurado”, contenida en el artículo 647 del Estatuto Tributario, sobre la cual señaló:
“Las expresiones “falsos, equivocados, incompletos o desfigurados? no tienen, prima facie, ninguna complejidad especial o particular… En el contexto de derecho tributario hacen referencia a situaciones en las que la información otorgada por los contribuyentes a la administración de impuestos, relacionada con su actividad económica, no coincide con la realidad, es decir cuando se da una información contraria a la realidad, que no la refleja completamente, o que la altera”[24].
En efecto, a juicio de la Sala, para que una partida declarada se tenga como real y verdadera, como regla general, debe probarse la realización de la misma, que existe, que fue efectuada. Es decir, requiere de una actividad probatoria suficiente y adecuada sobre la existencia de esos hechos que originan la partida. Para la Sala la sanción por inexactitud no tiene como condición que se evidencie una conducta evasiva o fraudulenta por parte del contribuyente, pero si se requiere que los datos declarados sean reales[25].
En ese sentido, al no haberse comprobado que la interpretación de las normas lo haya inducido a apreciarlas de manera errónea, se mantendrá la sanción por inexactitud impuesta en los actos acusados.
En consecuencia, los actos administrativos demandados se encuentran ajustados a derecho, razón por la cual se confirmará la sentencia apelada.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,
FALLA
CONFÍRMASE la sentencia del 1º de junio de 2010 del Tribunal Administrativo del Valle del Cauca.
RECONÓCESE personería jurídica para actuar en nombre de la entidad demandada al doctor Yumer Yoel Aguilar Vargas, de conformidad con el poder que obra al folio 220 del expediente.
Cópiese, notifíquese, cúmplase y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.
La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.
CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ
Presidenta
MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA
HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS
[1] Sentencias del 24 de mayo de 2012, C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, expediente 18204, del 29 de julio de 2008, C.P. Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié, expediente 15992, del 21 de febrero de 2005, C.P. Dra. Ligia López Díaz, expediente 14110, y del 4 de junio de 1993, C.P. Dra. Consuelo Sarria Olcos, expediente 4637.
Consideración No. 17 del contrato. Que según consta en el Acta No. 100 de fecha 13 de julio de 2000 de la Junta Directiva de la Sociedad Portuaria Regional de Buenaventura S.A. “S.P.R. Bun” se autorizó al Gerente General para constituir la SOCIEDAD CESIONARIA y para que éste firmara la cesión del Contrato de Arrendamiento No. 005 de 1992 y sus Otrosí (sic) de septiembre de 24 de 1992, noviembre de 1998 y abril 15 de 1999. Igual autorización se otorgó al señor James Yepes Guzmán, Gerente de la sociedad CONTENEDORES Y SERVICIOS S.A., según consta en Acta No. 41 del 28 de noviembre de 2000 de la Junta directiva de dicha sociedad. (…)
Consideración No. 18 del contrato. Que dicha sociedad fue constituida por Escritura Pública No. 1854 del 23 de diciembre de 2000, de la Notaría Segunda del Circulo de Buenaventura, inscrita en la Cámara de Comercio el 28 de diciembre del año 2000 bajo el número 00389 del libro IX con el nombre de ZONA DE EXPANSIÓN LOGÍSTICA S.A. –ZELSA-(…)”. Fl 69 c.a.
[10] Fls 65-73 c.a.
[11] Fl 94 c.p.
[12] Fls 47-49 c.a.
[13] Fl 56 c.a.
[14] Fls 310 c.a.
[15] Fls 281-282, 293, 301-302 y 308 c.a.
[16] Fls 273-277, 280-279, 283-287, 292-291, 294-299, y 304-307 c.a.
[17] Fl 303 c.a.
[18] Fls 288-289 y 300 c.a.
[19] Fls 217-218 c.a.
[20] Fl 93 c.p.
[21] Exp. 16791. C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.
[22] Exp. 16988, C.P. Dr. William Giraldo Giraldo
[23] Exp. 17042. C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas
[24] Sentencia C-571 del 14 de julio de 2010. M.P. María Victoria Calle Correa
[25] Sentencia del 5 de mayo de 2011, C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, exp. 17306.
[2] Sentencia del 28 de enero de 2010, C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia, expediente 17032.
[3] En este sentido el Consejo de Estado en Sentencia de abril 14 de 1994, C.P. Dra. Consuelo Sarria Olcos, expediente 5181, dijo:
“La sola circunstancia de que una empresa, en supuesto período improductivo, acuse ingresos netos provenientes de una amplia variedad de conceptos, incluso por importe mayor de lo recibido en ejercicios no afectados, niega ostensiblemente el supuesto de la improductividad, independientemente de que se dieran o no, las fases de prospectación, instalación, montaje y puesta en marcha…”.
[4] Sentencia del 21 de febrero de 2005, C.P. Dra. Ligia López Díaz, expediente 14110
[5] Estación de Servicios las Palmas S.A., Estación de Servicio Brisas del Pacífico S.A., Petróleos de Buenaventura S.A., Makila S.A., Grupo Empresarial del Pacífico S.A., Terminal Especializado de Contenedores de Buenaventura, Sociedad Portuaria Regional de Buenaventura S.A.
[6] Fls 222-224 c.a.
[7] Esta escritura pública obra a folios 97-127 c.a.
[8] Fl 10,12-13 c.a.
[9] Consideración No. 1 del contrato. Que entre la Zona Franca Industrial y Comercial de Buenaventura y la sociedad Contenedores y Servicios Ltda., hoy S.A. se suscribió el Contrato No. 005 el día 20 de agosto de 1992, cuyo objeto es la entrega por parte de la Zona Franca, a título de arrendamiento, a la sociedad Contenedores y Servicios Ltda. hoy S.A. de un lote de terreno, con un área de 14.400 metros cuadrados, ubicado dentro del perímetro de la Zona Franca – Sector Industrial en la ciudad de Buenaventura.(…)