IMPEDIMENTO DE CONSEJERO DE ESTADO – Declara fundado
La Sala debe pronunciarse sobre el impedimento para conocer del proceso, manifestado por el Dr. Julio Roberto Piza Rodríguez, el cual se declaró fundado, mediante providencia del 24 de mayo de 2018.
DEVOLUCIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS A INSTITUCIONES OFICIALES DE EDUCACIÓN SUPERIOR – Finalidad y alcance. El beneficio tributario busca asegurar que los bienes y servicios que originaron el IVA objeto de devolución, sean para uso exclusivo de las universidades oficiales y se debe tener en cuenta que el mismo no distingue la actividad o fin misional, sino que está previsto para bienes, insumos y servicios adquiridos para el uso exclusivo de la respectiva institución, dentro del fin educativo que consagra la ley / DEVOLUCIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS PAGADO POR INSTITUCIONES OFICIALES DE EDUCACIÓN SUPERIOR – Alcance del requisito de exclusividad. No se incumple cuando los bienes y servicios adquiridos por la institución tienen la finalidad de cumplir contratos suscritos con terceros, en desarrollo de programas de extensión adelantados en beneficio de la comunidad. Reiteración de jurisprudencia
El artículo 92 de la Ley 30 de 1992, dispone que las instituciones de educación superior no son responsables del IVA, y adicionalmente, señala que cuando se trata de instituciones de educación superior estatales u oficiales, tendrán derecho a la devolución del IVA que paguen por los bienes, insumos y servicios que adquieran. Textualmente dice esta norma: Las instituciones de Educación Superior, los Colegios de Bachillerato y las instituciones de Educación No Formal, no son responsables del IVA. Adicionalmente, las instituciones estatales u oficiales de Educación Superior tendrán derecho a la devolución del IVA que paguen por los bienes, insumos y servicios que adquieran, mediante liquidaciones periódicas que se realicen en los términos que señale el reglamento. (Subrayado propio) En el marco anterior, fue expedido el Decreto Reglamentario 2627 de 1993, mediante el cual se reglamentó el procedimiento para la devolución del impuesto sobre las ventas pagado por las instituciones estatales u oficiales de educación Superior. (…) [E]sta Sección se ha pronunciado sobre el tema de devolución del IVA pagado a Instituciones Oficiales de Educación Superior. Es así como en sentencia del 6 de septiembre de 2017, que decidió un caso de supuestos similares, luego de hacer alusión a las sentencias C-925 de 2000 de la Corte Constitucional y del 26 de septiembre de 2007 de esta Sección, así como a los artículos 6º y 120 de la Ley 30 de 1992, relacionados con los objetivos de la educación superior y los programas de extensión, y de haber precisado que en desarrollo de programas de extensión, las universidades oficiales pueden celebrar ciertos contratos y/o convenios, se concluyó que si bien “los servicios y bienes se adquirieron para cumplir con los compromisos pactados en virtud de diferentes convenios, eso no implica que no sean para su uso exclusivo”. En similar sentido se pronunció la Sala en reciente sentencia del 8 de octubre de 2020, que decidió un litigio entre las mismas partes, solo que referido a la devolución del IVA del II Bimestre del año gravable 2013, con ocasión de la apelación que presentó la Universidad Nacional. En esa decisión se precisó que, en virtud de los programas de extensión, la Universidad Nacional de Colombia puede suscribir contratos y/o convenios interadministrativos, por tanto, procede la devolución del IVA pagado en la adquisición de bienes y servicios para cumplir lo pactado en ellos. (…) Finalmente, y como lo aclaró la Sala en Sentencia del año 2020 (22881 del 8 de octubre, CP Milton Chaves García), el beneficio está establecido y debe ser interpretado en un sentido amplio, así: “La Sala aclara que se debe tener en cuenta que el beneficio tributario previsto en el artículo 92 de la Ley 30 de 1992, reglamentado por el artículo 4º del Decreto 2627 del 28 de diciembre de 1993, no distingue la actividad o fin misional, por el contrario, de forma amplia lo consagra para bienes, insumos y servicios adquiridos para el uso exclusivo de la respectiva Institución, dentro del fin educativo que consagra la ley En este orden de ideas, las facturas tienen relación con bienes y servicios de uso exclusivo de la Universidad Nacional, como lo establece el literal b del artículo 4 del Decreto 2627 de 1993.” (Resaltado y subrayado propio) Así pues, el beneficio tributario previsto en el artículo 92 de la Ley 30 de 1992, reglamentado por el artículo 4º del Decreto 2627 del 28 de diciembre de 1993, como lo ha indicado la Sección en las providencias reseñadas, no distingue la actividad o fin misional, por el contrario, de forma amplia lo consagra para bienes, insumos y servicios adquiridos para el uso exclusivo de la respectiva Institución, dentro del fin educativo que consagra la ley. Entonces dentro de los objetivos de la educación superior se encuentra el funcionamiento de los programas de extensión, en virtud de lo cual la actora puede firmar contratos y/o convenios interadministrativos, para realizar asesorías, consultorías, interventorías y diseños. (…) Atendiendo la línea jurisprudencial trazada por esta Sección, la Sala considera que, contrariamente a lo concluido por el Tribunal que, se cumplen en el sub judice las exigencias consagradas en el literal b) del numeral 3º del artículo 4º del Decreto 2627 de 1993, para que proceda la devolución del IVA pagado, en tanto está probado que se adquirieron para cumplir con los compromisos pactados en virtud de diferentes convenios, lo cual no comporta que no fueran para su uso exclusivo, como quiera que corresponden a un desarrollo de las actividades propias e inherentes a la universidad. (…) En consecuencia, se modificarán los numerales primero y segundo de la sentencia apelada y se ordenará a título de restablecimiento del derecho la devolución de $192.000.162 con intereses corrientes y moratorios en los términos del artículo 863 del Estatuto Tributario. Los intereses corrientes a partir de la fecha en que fue notificada la Resolución 6282-1417 del 9 de diciembre de 2014 que rechazó parcialmente el valor reclamado, y hasta la fecha de ejecutoria de esta sentencia; y los intereses moratorios desde el día siguiente a la ejecutoria de este fallo “hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación”.
FUENTE FORMAL: LEY 30 DE 1992 – ARTÍCULO 92 / DECRETO 2627 DE 1993 – ARTÍCULO 4 / LEY 30 DE 1992 – ARTÍCULO 6 / LEY 30 DE 1992 – ARTÍCULO 120
NOTA DE RELATORÍA: Sobre la devolución del IVA pagado por Instituciones Oficiales de Educación Superior consultar sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 6 de septiembre de 2017, Exp. 68001-23-33-000-2013-00798-01(20959), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez; sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 8 de octubre de 2020, Exp. 25000-23-37-000-2015-00196-01(22881), C.P. Milton Chaves García
CONDENA EN COSTAS – Conformación / CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia. Falta de prueba de su causación
No. hay lugar a condenar en costas (gastos del proceso y agencia en derecho) en esta instancia, porque no se probó su causación como lo exige el numeral 8 del artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable al caso concreto por expresa remisión del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.
FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365, NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
Consejera ponente: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO
Bogotá D.C., treinta (30) de septiembre de dos mil veintiuno (2021)
Radicación número: 25000-23-37-000-2016-01005-01(23876)
Actor: UNIVERSIDAD NACIONAL DE COLOMBIA
Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN
FALLO
La Sala decide el recurso de apelación presentado por ambas partes contra la sentencia del 22 de marzo de 2018 proferida por la Subsección B de la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que resolvió (fl. 201):
PRIMERO: DECLARAR la nulidad parcial del artículo 3º de los actos administrativos contenidos en la Resolución No. 6282-1417 del 09 de diciembre de 2014; y en la Resolución No. 012686 del 23 de diciembre de 2015, modificatoria del acto anterior, mediante la cual la DIAN resolvió rechazar la devolución del IVA pagado por la demandante correspondiente al 4º bimestre del año 2014 en cuantía de $192.004.520.
SEGUNDO: Como consecuencia de lo anterior, a título de restablecimiento del derecho se ORDENA a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales devolver a favor de la Universidad Nacional de Colombia la suma equivalente a $9.296.000, correspondiente al IVA pagado por la demandante con ocasión de la adquisición de bienes, insumos y servicios destinados para su uso, tras el cumplimiento de los requisitos previstos en el Decreto 2627 de 1993, junto con los intereses corrientes y moratorios a que hubiere lugar, de conformidad con lo previsto en los artículos 863 y 864 del Estatuto Tributario.
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA
La Universidad Nacional de Colombia (en adelante la “Nacional”) el día 29 de septiembre de 2014 presentó solicitud de devolución a DIAN del IVA pagado correspondiente al IV bimestre del año gravable 2014, en cuantía de $3.099.026.220.
Mediante la Resolución Nro. 6282-1417 del 9 de diciembre de 2014, la DIAN dio respuesta a esa solicitud, autorizando la devolución de $2.895.686.935 y rechazando la suma de $203.339.285 aduciendo que los bienes, insumos o servicios no eran para uso exclusivo de la Universidad, conforme con el literal b) del artículo 4° del Decreto 2627 de 1993, así como la ausencia del requisito previsto en el literal c) del artículo 617 del Estatuto Tributario y que en algunos casos el documento soporte no era una factura de venta.
La actora interpuso recurso de reconsideración contra esa decisión al considerar que no había razón legal para el rechazo. A través de la Resolución Nro. 012686 del 23 de diciembre de 2015, la demandada resolvió el recurso, fijando el monto rechazado en la suma de $192.004.520 en la medida que la Nacional aportó las pólizas de seguro (documentos equivalentes a las facturas de venta) para desvirtuar el último de los motivos de rechazo, cuyo soporte inicial habían sido las cuentas de cobro.
ANTECEDENTES PROCESALES
En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA), la demandante formuló las siguientes pretensiones (fls. 11-12):
PRIMERA. Que se declare la NULIDAD PARCIAL del acto administrativo contenido en la Resolución de Devolución No. 6282-1417 de fecha 9 de diciembre del año 2014, a través de la cual la Jefatura de la División de Gestión de Recaudo de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de la DIAN en su artículo tercero, resolvió rechazar la devolución de la suma de DOSCIENTOS TRES MILLONES TRESCIENTOS TREINTA Y NUEVE MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y CINCO PESOS ($203.339.285) M/CTE, por concepto del impuesto sobre las ventas solicitado por la Universidad Nacional de Colombia por el cuarto (4) bimestre del año 2014, al considerar que 264 facturas aportadas como soporte de la devolución no cumplen con algunos de los requisitos legales impuestos, o porque los bienes, insumos o servicios no son para uso exclusivo de la Universidad.
SEGUNDO: Que se declare la NULIDAD del acto administrativo contenido en la Resolución 6282-012686 del 23 de diciembre del año 2015, a través de la cual la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN modificó la Resolución de Devolución No. 6282-1417 de fecha 9 de diciembre del año 2014, expedida por la División de Gestión de Recaudo de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, por medio de la cual se decidió la solicitud de devolución y/o compensación del Impuesto a las Ventas correspondientes al cuarto (4) bimestre del año 2014, presentada por la Universidad Nacional de Colombia.
TERCERO: Que como consecuencia de las anteriores declaraciones y a título de RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, se ordene a la demandada DEVOLVER a la Universidad Nacional de Colombia, la suma de DOSCIENTOS TRES MILLONES TRESCIENTOS TREINTA Y NUEVE MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y CINCO PESOS ($203.339.285) M/CTE, por concepto del impuesto sobre las ventas solicitado por el cuarto (4) bimestre del año 2014, y que fue rechazada en los actos administrativos Nos. 6282-1417 de fecha 9 de diciembre del año 2014 y 6282-012686 del 23 de diciembre del año 2015.
CUARTO: Que conforme a las disposiciones contenidas en el Estatuto Tributario, Artículos 635, 863 y 864 se condene a la demandada en la forma y términos allí dispuestos, al pago de intereses sobre la suma reclamada y referenciada en el numeral anterior.
QUINTO: Que se condene a la demandada a efectuar la devolución de la suma reclamada y referenciada en el numeral tercero, debidamente actualizada conforme al IPC.
SEXTO: Que se condene a la demandada al pago de costas y gastos del proceso.
Con ese propósito invocó, como normas violadas, las siguientes: artículos 6º y 92 Ley 30 de 1992; 1º, 2º y 3º del Decreto 1210 de 1993; 4º Decreto 2627 de 1993; 476, 617, 777 y 856 del Estatuto Tributario; 1º, 2º y 5º del Acuerdo 036 de 2009 del Consejo Superior Universitario.
El concepto de violación, se concreta en los siguientes términos (fls. 15-28):
1. Violación al bloque de legalidad, por desconocimiento de principios y valores.
Señaló que, todo acto jurídico que atente contra la legalidad tiene como efecto la nulidad. Es así como las Resoluciones expedidas por la DIAN a través de las cuales rechazó la devolución violentaron de manera flagrante e inequívoca las siguientes normas y principios del derecho:
1.1. Violación de los artículos 1, 2 y 3 del Decreto 1210 de 1993, artículos 6 y 92 de la Ley 30 de 1992, artículo 476 del Estatuto Tributario, artículo 4 del Decreto 2627 de 1993 y artículos 1, 2 y 5 del Acuerdo 036 de 2009 del Consejo Superior Universitario de la Universidad Nacional:
Que la Universidad Nacional de Colombia debe adelantar por su cuenta o en colaboración con otras entidades, programas de extensión y de apoyo a los procesos de organización de las comunicaciones, con el fin de vincular las actividades académicas al estudio y solución de los problemas sociales y económicos (Acuerdo 36 de 2009), en virtud de lo establecido en el artículo 2 del Decreto 1210 de 1993.
Que conforme con ese acuerdo y de conformidad con las Leyes 29 de 1990 y 1286 de 2009 la Universidad debe propiciar la innovación y el uso del conocimiento científico para aumentar la productividad y competitividad del aparato productivo.
Que la Universidad en ejercicio de la autonomía universitaria suscribió contratos y convenios interadministrativos con el fin de ejecutar programas de extensión en diferentes modalidades, los cuales cumplen a cabalidad con las formalidades contables y presupuestales.
Precisó que el beneficio de la devolución del IVA para las instituciones de educación superior fue establecido por la Ley 30 de 1992, lo cual fue reiterado de forma general en el artículo 476 del Estatuto Tributario y que en consecuencia la devolución del IVA pagado por esas entidades tiene un fundamento constitucional válido, el cual abarca todas las manifestaciones negociales que, en el marco del servicio de educación realicen las entidades señaladas.
Que en desarrollo de lo preceptuado en el artículo 92 de la Ley 30 de 1992 se expidió el Decreto 2627 de 1993 estableciendo el procedimiento para efectuar la devolución del IVA y las causales de rechazo de la solicitud, sea parcial o total.
Alega que las facturas sobre las cuales se niega la devolución solicitada provienen de la celebración de convenios o contratos interadministrativos por parte de la Universidad, mediante los cuales se contrata a la entidad para la prestación de un servicio y para la ejecución de los mismos, donde la Universidad adquiere bienes y servicios gravados con IVA.
Que en ese sentido se equivoca la DIAN al rechazar el IVA efectivamente pagado por la Universidad en la adquisición de bienes, insumos y servicios pues con esa decisión está desconociendo que los programas de Extensión se desarrollan en ejercicio de una función misional de la Universidad, según se desprende del Acuerdo 036 de 2006 donde señala, en su artículo 1°, que la extensión “es una función misional y sustantiva de la Universidad”
Que, así las cosas, los bienes y servicios fueron adquiridos y pagados por la Universidad y utilizados por ella en la conformación de productos o servicios integrales a los cuales se había comprometido previamente con las instituciones con las cuales se suscribieron tales acuerdos de voluntades.
1.2. Violación de los artículos 617, 777 y 856 del Estatuto Tributario:
Respecto a las facturas que según la DIAN no cumplen con lo señalado en el artículo 617 del Estatuto Tributario en especial el literal h) relativo a que la factura contenga el nombre o razón social y el NIT de su impresor, señaló que en concordancia con la referencia prevista en el artículo 8° del Decreto 2627 de 1993, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario indica que para la procedencia de costos, deducciones e impuestos descontables bastará con el cumplimiento de algunos literales del artículo 617 del Estatuto Tributario, entre los cuales no se encuentra el literal h).1
Afirma que, con relación a la violación de los artículos 777 y 856 del Estatuto Tributario, el requisito de que los bienes, insumos y servicios hubieran sido adquiridos para el uso exclusivo de la institución y no en beneficio de un tercero debe ser acreditado por la Universidad Nacional de Colombia a través del certificado del Contador Público o Revisor Fiscal. Que a ese respecto el artículo 777 determina que serán suficientes las certificaciones de contadores o revisores sin perjuicio de la facultad que tiene la administración de hacer las comprobaciones pertinentes, el cual constituye, en su opinión, el medio probatorio para tener derecho a la devolución.
Sostiene que ese requisito se cumplió con la certificación expedida por el contador de la Universidad.
1.3. Violación de los artículos 8° de la Ley 153 de 1887 y 831 del Código de Comercio.
Alega que el hecho de que la DIAN haya negado la devolución del IVA del cuarto bimestre de 2014, rechazando 264 facturas relacionados en la solicitud de devolución basado en su juicio y no en la norma que regula el tema, es un claro enriquecimiento sin justa causa proscrito en la legislación comercial.
2. Falsa motivación
Alega que en los actos censurados no se plantean las razones de hecho y de derecho por las que se establezca que los bienes y servicios no fueron adquiridos para los programas en extensión, habida cuenta que no se realiza un análisis de fondo de los fines de la educación superior y lo que comprenden sus programas de extensión, en virtud de los cuales suscribe convenios y/o contratos interadministrativos.
Oposición a la demanda
La DIAN controvirtió las pretensiones de la actora (fls. 64-81) bajo las siguientes razones:
Con relación a la violación del bloque de legalidad, requisitos de la facturación, enriquecimiento sin justa causa y falsa motivación:
1. Afirma que si la norma que ha consagrado un beneficio de ley, no ha especificado que la exoneración en el pago del IVA opera también para los contratos de extensión que celebre la Universidad con terceras personas, no le es posible al interprete, de manera unilateral, incluir tales pagos, en la exención tributaria.
2. Alega que los contratos sobre los cuales se solicita la devolución del IVA no corresponden a cursos de extensión como función “misional” de la Universidad sino a contratos interadministrativos celebrados entre la Universidad y entes estatales y/o privados, por lo que el IVA pagado en el desarrollo de estos no cumple con el requisito de exclusividad exigido por la normativa y por lo tanto, la DIAN actuó ajustada a derecho al rechazar la devolución de aquellos valores por concepto de IVA.
3. Que el artículo 4º del Decreto Reglamentario 2627 de 1993 prevé los requisitos para que proceda la devolución de IVA pagado por Universidades oficiales. Que así las cosas, para tener derecho a la devolución de IVA se debe cumplir con dos: además de presentar la solicitud dentro del término establecido, se debe comprobar entre otras cosas que los bienes, insumos y servicios fueron adquiridos para el uso exclusivo de la respectiva institución oficial de educación superior y, de igual manera, se deberá comprobar que las facturas en las cuales se soporta el pago del IVA solicitado en devolución contienen discriminado dicho impuesto y la misma debe cumplir con la totalidad de los requisitos que el legislador estableció para su expedición.
Que dicha comprobación debe certificarse por el contador público o revisor fiscal y deberá contener, entre otras cosas, que efectivamente los bienes, insumos y servicios fueron adquiridos para el uso exclusivo de la respectiva institución educativa. No obstante, esa certificación del contador público o revisor fiscal no constituye plena prueba, toda vez que el artículo 777 del Estatuto Tributario dispone que será suficiente sin perjuicio de la facultad que tiene el fisco de hacer las comprobaciones pertinentes.
4. Sostienen que si bien es cierto que los contratos con personas naturales son suscritos por la Universidad Nacional, la prestación del servicio adquirido no recae exclusivamente en la Universidad, sino en quienes fungen como contratantes en los acuerdos interadministrativos, otras entidades, lo que de suyo implica que el uso de esta prestación no es exclusiva de la Universidad.
Que la DIAN revisó una a una las facturas sobre las cuales la Universidad solicitó la devolución encontrando que sobre las 264 facturas, el demandante solicita un IVA que corresponde a bienes e insumos o servicios que no son para uso exclusivo de la Universidad, además que en otras facturas se echa de menos el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 617 del Estatuto Tributario como las números 332633 y 333043, 814, 714 y 128821 en las que faltan NIT y razón social del adquirente, que dio lugar a rechazarlas como soporte de la devolución del IVA pagado en ellas.
Precisó que no puede tenerse en cuenta el artículo 771-2 del Estatuto Tributario, como lo pretende la demandante, toda vez que hace referencia a la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta y a impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, y ese no es el objeto de discusión en el presente caso.
5. Que dentro de los documentos que obran en el expediente se evidencia que los bienes adquiridos no son de uso exclusivo de la Universidad, sino para los contratos interadministrativos, por lo tanto, no se reúnen los requisitos exigidos en la norma para acceder al beneficio de la devolución.
6. Afirma que no existe un enriquecimiento sin causa, por cuanto no hubo un empobrecimiento de la Universidad Nacional y la Nación no se enriqueció a costa del ente universitario. Que por lo anterior tampoco se puede predicar una falsa motivación por cuanto la DIAN no omitió hechos que están demostrados dentro del expediente y que fueron considerados conforme a la ley, tampoco fueron apreciados en una dimensión equivocada, sino conforme a la realidad que en ellos se observa y que fue cotejada contra la ley.
Finalmente, sostiene no es procedente el pago de intereses ni el pago de las costas solicitadas.
Sentencia apelada
El Tribunal accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda, en las condiciones anotadas, y no se pronunció sobre las costas (fls. 188-201). Su decisión se resume así:
Planteó como problema jurídico a resolver, determinar i) “si los bienes y servicios adquiridos por la demandante en la suma de $192.004.520 cumplen con los requisitos establecidos en el Decreto 2627 de 1993 para acceder a la devolución del IVA pagado por ese concepto, o si estos fueron destinados para terceros; y ii) “si las facturas que soportan la compra de tales servicios se ajustan a los requisitos establecidos en el artículo 617 del ET”.
Después de exponer un marco jurídico sobre la devolución el IVA a instituciones oficiales de Educación Superior, en el acápite “ANÁLISIS DE LA SALA”, el Tribunal acepta que a la Universidad demandante le está permitido realizar “asesorías, consultorías, interventorías y diseños mediante la celebración de contratos interadministrativos”, pero determinó que no procedía la devolución de IVA pagado por bienes, insumos y servicios que “fueron obtenidos en virtud de contratos interadministrativos cuya adquisición se destinó para el uso de terceros”, por incumplirse lo previsto en el literal b) del numeral 3º del artículo 4º del Decreto 2627 de 1993.
No obstante, respecto de 55 facturas que suman $9.296.471 (cuyo número de factura y valor de IVA pagado relaciona en un cuadro), que corresponde en su mayoría al IVA pagado en la adquisición de pólizas para garantizar obligaciones adquiridas en virtud de convenios y/ contratos, así como el alquiler de computadores, fotocopias e impresiones, consideró que cumplen con los requisitos previstos en el Decreto 2627 de 1993, por tratarse de bienes, servicios e insumos para uso de la misma institución, por tanto, procedía la devolución de esa suma.
Determinó que las facturas números 332633 y 333043, en las se pagó IVA de $910 y $3.448, no pueden ser tenidas en cuenta para demostrar la procedencia de la devolución, pese a haber sido certificadas por el contador de la actora, porque no cumplen los requisitos exigidos en el artículo 617 del ET, al omitir “consignar el NIT del adquirente y el NIT del vendedor, así como la razón social y NIT del impresor de la factura”.
Sustentado en lo anterior, resolvió que el monto que debe rechazarse no son $192.004.520, sino $182.708.520. En consecuencia, declaró la nulidad parcial del numeral tercero del acto demandado y, a título de restablecimiento del derecho, ordenó devolver a la actora $9.296.000 de IVA pagado, con los intereses corrientes y moratorios en los términos de los artículos 863 y 864 del Estatuto Tributario.
Recurso de apelación
Ambas partes apelaron la decisión del Tribunal.
La parte demandante (fls. 211-215) para que se revoque y acceda a todas las súplicas de la demanda. Argumentó que la decisión del Tribunal está en contravía de la línea jurisprudencial trazada por la Sección Cuarta en sentencia del 6 de septiembre de 2017 (20959), toda vez que los bienes, insumos y servicios adquiridos y pagados por la Universidad son para sí misma, con la finalidad de cumplir los proyectos emprendidos en desarrollo de programas de extensión, como función misional de la institución. Que no se trata de actividades ajenas a los fines de la Universidad, ni actuó como una simple intermediaria en su adquisición para que fueran utilizados por un tercero.
La parte demandada (fls. 216-217), para que se revoque en lo que le resulta desfavorable. En esencia, argumentó que no hay lugar a la devolución del IVA pagado en la adquisición de las pólizas, como lo determinó el Tribunal, toda vez que “no son erogaciones específicamente destinadas para el objeto de la educación,-único desarrollo amparado por la ley de educación como susceptible del beneficio fiscal”, sino con ocasión de contratos firmados con terceros no amparados por ese beneficio.
Alegatos de conclusión
Las partes insistieron en lo argumentado en sus recursos (fls. 235-248)
Concepto del Ministerio Público
Guardó silencio.
De otra parte y antes de entrar a decidir, debe anotarse que el concepto que obra a fls. 250-255, no está referido a este proceso, sino expediente con radicado Nro. 22876. Motivo por el cual, mediante auto del 22 de abril de 2019 (fl. 257), se ordenó a la Secretaría su desglose y remisión al expediente correspondiente. Lo que cumplió la Secretaría con copia del concepto (fl. 258).
CONSIDERACIONES DE LA SALA
Previo a resolver el asunto de fondo, la Sala debe pronunciarse sobre el impedimento para conocer del proceso, manifestado por el Dr. Julio Roberto Piza Rodríguez, el cual se declaró fundado, mediante providencia del 24 de mayo de 2018.
Atendiendo lo alegado en las apelaciones de las partes, corresponde determinar, sí como lo sostiene la demandante, la Universidad adquirió bienes, insumos y servicios para el uso exclusivo de la institución en la medida que los mismos tenían como finalidad cumplir con proyectos de extensión en ejercicio de su función misional o si, por el contrario, como lo alega la DIAN, los bienes y servicios adquiridos no cumplen con la exigencia de la exclusividad de su uso en cabeza de la Universidad.
Sustentada en esto último, la entidad demandada apela la decisión que hizo el juez de primera instancia al aceptar la suma de $9.296.000, correspondientes a pólizas que ampararon posibles incumplimientos de convenios o contratos, argumentado que se trata de erogaciones anexas a los contratos que fueron rechazados por no corresponder a la función de la universidad y que por tanto no pueden ampararse con el beneficio o la prerrogativa del Decreto 2627 de 1993.
Debe recordarse que el artículo 92 de la Ley 30 de 1992, dispone que las instituciones de educación superior no son responsables del IVA, y adicionalmente, señala que cuando se trata de instituciones de educación superior estatales u oficiales, tendrán derecho a la devolución del IVA que paguen por los bienes, insumos y servicios que adquieran. Textualmente dice esta norma:
Las instituciones de Educación Superior, los Colegios de Bachillerato y las instituciones de Educación No Formal, no son responsables del IVA. Adicionalmente, las instituciones estatales u oficiales de Educación Superior tendrán derecho a la devolución del IVA que paguen por los bienes, insumos y servicios que adquieran, mediante liquidaciones periódicas que se realicen en los términos que señale el reglamento. (Subrayado propio)
En el marco anterior, fue expedido el Decreto Reglamentario 2627 de 1993, mediante el cual se reglamentó el procedimiento para la devolución del impuesto sobre las ventas pagado por las instituciones estatales u oficiales de educación Superior. A estos efectos, determina el artículo 4º lo siguiente:
Artículo 4° Requisitos de la solicitud de devolución del Impuesto a las Ventas. La solicitud de devolución del Impuesto a las Ventas deberá presentarse diligenciando el formato correspondiente y cumplir los siguientes requisitos:
1. Que se presente en forma personal por el representante legal de la Institución.
2. Que se presente dentro de la oportunidad señalada y en la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales correspondiente.
3. Que se acompañe los siguientes documentos:
a) Certificación del Instituto Colombiano para el Fomento de la Educación Superior, Icfes, en la que se acredite la representación legal de la institución y la calidad de Institución Estatal u Oficial de Educación Superior, cuya fecha de expedición no debe ser superior a seis (6) meses.
b) Certificación de Contador Público o Revisor Fiscal en la que conste:
– Identificación de cada una de las facturas de adquisición de bienes, insumos y servicios indicando el número de la factura, fecha de expedición, nombre o razón social y NIT del proveedor, vendedor o quien prestó el servicio, valor de la transacción y el monto del Impuesto a las Ventas pagado.
– El valor total del impuesto pagado objeto de la solicitud de devolución.
– Que en las facturas se encuentra discriminado el Impuesto a las Ventas y cumplen los demás requisitos legales.
– Que los bienes, insumos y servicios fueron adquiridos para el uso exclusivo de la respectiva Institución.
Igualmente, esta Sección se ha pronunciado sobre el tema de devolución del IVA pagado a Instituciones Oficiales de Educación Superior. Es así como en sentencia del 6 de septiembre de 2017 2, que decidió un caso de supuestos similares, luego de hacer alusión a las sentencias C-925 de 2000 de la Corte Constitucional y del 26 de septiembre de 2007 de esta Sección, así como a los artículos 6º y 120 de la Ley 30 de 1992, relacionados con los objetivos de la educación superior y los programas de extensión, y de haber precisado que en desarrollo de programas de extensión, las universidades oficiales pueden celebrar ciertos contratos y/o convenios, se concluyó que si bien “los servicios y bienes se adquirieron para cumplir con los compromisos pactados en virtud de diferentes convenios, eso no implica que no sean para su uso exclusivo”.
En similar sentido se pronunció la Sala en reciente sentencia del 8 de octubre de 2020 3, que decidió un litigio entre las mismas partes, solo que referido a la devolución del IVA del II Bimestre del año gravable 2013, con ocasión de la apelación que presentó la Universidad Nacional.
En esa decisión se precisó que, en virtud de los programas de extensión, la Universidad Nacional de Colombia puede suscribir contratos y/o convenios interadministrativos (sic), por tanto, procede la devolución del IVA pagado en la adquisición de bienes y servicios para cumplir lo pactado en ellos.
Dijo la Sala en tal oportunidad:
[…] dentro de los objetivos de la Educación Superior se encuentran los pagos que se realizan por el funcionamiento de los programas de extensión, que para el caso de la Universidad Nacional se encuentran definidos en los artículos 1 y 2 del Acuerdo 36 de 2009 expedido por el Consejo Superior de dicha Universidad, los cuales enuncian lo siguiente:
“Artículo 1. Definición. La Extensión es una función misional y sustantiva de la Universidad, a través de la cual se establece una interacción privilegiada y recíproca entre el conocimiento sistemático de la academia y los saberes y necesidades de la sociedad, y de las organizaciones e instituciones que hacen parte de ella. Esta relación entre la Universidad y su entorno se debe reflejar en la ampliación del espacio de deliberación democrática y en el bienestar de las comunidades. Con la Extensión se cualifican la ciencia, la tecnología, el arte y la cultura.
Artículo 2. Objeto. La Extensión tiene como fin el intercambio, la aplicación y la integración, en forma dinámica y coordinada, del conocimiento científico, tecnológico, artístico y cultural que se produce en la Universidad Nacional de Colombia, en interacción con el entorno económico, político, cultural y social del país. Busca mejorar el bienestar de las comunidades y aumentar la productividad y la competitividad del aparato productivo. Para lograr ese fin es necesario articular la docencia, la investigación y la extensión.” (Subraya la Sala)
[…]
La Sala advierte que los valores rechazados corresponden a servicios adquiridos por la Universidad Nacional en desarrollo de programas de extensión que benefician a la comunidad. En concreto, se contrataron bienes y servicios con la finalidad de cumplir acuerdos suscritos con terceros, como el Ministerio de Educación, el Municipio de Tunja y el Ministerio de Cultura.
[…]. Los bienes y servicios que se contrataron fueron con el fin de cumplir con convenios, pero eso no implica que no sean para su uso exclusivo, porque la Universidad es la parte contratante, quien se compromete con el pago estipulado y los contratistas están prestando el servicio directamente a la entidad educativa. (Subrayas ajenas al texto)
Finalmente, y como lo aclaró la Sala en Sentencia del año 2020 (22881 del 8 de octubre, CP Milton Chaves García), el beneficio está establecido y debe ser interpretado en un sentido amplio, así:
“La Sala aclara que se debe tener en cuenta que el beneficio tributario previsto en el artículo 92 de la Ley 30 de 1992, reglamentado por el artículo 4º del Decreto 2627 del 28 de diciembre de 1993, no distingue la actividad o fin misional, por el contrario, de forma amplia lo consagra para bienes, insumos y servicios adquiridos para el uso exclusivo de la respectiva Institución, dentro del fin educativo que consagra la ley
En este orden de ideas, las facturas tienen relación con bienes y servicios de uso exclusivo de la Universidad Nacional, como lo establece el literal b del artículo 4 del Decreto 2627 de 1993.” (Resaltado y subrayado propio)
Así pues, el beneficio tributario previsto en el artículo 92 de la Ley 30 de 1992, reglamentado por el artículo 4º del Decreto 2627 del 28 de diciembre de 1993, como lo ha indicado la Sección en las providencias reseñadas, no distingue la actividad o fin misional, por el contrario, de forma amplia lo consagra para bienes, insumos y servicios adquiridos para el uso exclusivo de la respectiva Institución, dentro del fin educativo que consagra la ley. Entonces dentro de los objetivos de la educación superior se encuentra el funcionamiento de los programas de extensión, en virtud de lo cual la actora puede firmar contratos y/o convenios interadministrativos, para realizar asesorías, consultorías, interventorías y diseños.
Revisados los soportes que obran en los 10 cuadernos que contienen los antecedentes administrativos, se constató que sumado a la adquisición de las pólizas, las facturas rechazadas corresponden al IVA sufragado en la contratación y adquisición de servicios, bienes e insumos para el cumplimiento de su objeto misional y para el cumplimiento de convenios y contratos suscritos en virtud de programas de extensión.
Los bienes y servicios que se contrataron fueron con el fin de cumplir con convenios, pero eso no desvirtúa que sean para uso exclusivo de la Universidad, en la medida que la Universidad es la parte contratante, entidad que se compromete con el pago estipulado y los contratistas están prestando el servicio directamente a la entidad educativa.
Por ejemplo, la Orden de Prestación de Servicios No. 277 (fls. 429-430 c.a 3), a través de la cual se contrató el servicio de la señora Teresa de Jesús Ramírez Castañeda, para cumplir el convenio suscrito entre la actora y el Instituto Distrital para la Protección de la niñez y la juventud-IDIPRON. El objeto de esa orden fue:
“PRESTAR SERVICIOS PROFESIONALES PARA LA REALIZAR LA COORDINACIÓN TÉCNICA Y DIRIGIR, ASESORAR Y GESTIONAR LAS ACTIVIDADES TÉCNICAS, ADMINISTRATIVAS Y FINANCIERA DEL CTO 01647/13 4 SUSCRITO ENTRE EL IDIPRON Y LA UNIVERSIDADA (SIC) NACIONAL DE COLOMBIA […] FORMA DE PAGO. LA UNIVERSIDAD PAGARÁ EL VALOR PACTADO AL CONTRATISTA MEDIANTE PAGOS PARCIALES, SEGÚN FACTURA (VALOR INCLUIDO IVA)”.
Sin embargo, el Tribunal concluyó que las adquisiciones de bienes y servicios efectuadas en la mayoría de los contratos interadministrativos celebrados por la actora con terceros, no fueron destinados al uso exclusivo de la Universidad. Solo en 55 eventos que señalo expresamente, reconoció su procedencia.
Atendiendo la línea jurisprudencial trazada por esta Sección, la Sala considera que, contrariamente a lo concluido por el Tribunal que, se cumplen en el sub judice las exigencias consagradas en el literal b) del numeral 3º del artículo 4º del Decreto 2627 de 1993, para que proceda la devolución del IVA pagado, en tanto está probado que se adquirieron para cumplir con los compromisos pactados en virtud de diferentes convenios, lo cual no comporta que no fueran para su uso exclusivo, como quiera que corresponden a un desarrollo de las actividades propias e inherentes a la universidad.
Por tanto, no prospera el cargo de la apelación de la demandada respecto de la decisión del Tribunal, de ordenar la devolución de la suma de $9.296.000 que pagó la demandante en la adquisición de pólizas de seguros pues se trata de erogaciones inescindibles del contrato o convenio.
Bajo la misma ilación, prospera el cargo de apelación de la demandante dirigido al reconocimiento del IVA incurrido en los bienes y servicios utilizados en desarrollo de sus actividades.
Sin perjuicio de lo anterior, observa la Sala que el fallo de primera instancia había rechazado las facturas números 332633 por valor de $910 y la 333043 del 2/7/2014 (que obran a fls. 227 y 228 c.a 2), por valor de $3.448 en razón de la omisión de requisitos formales de la factura, lo cual no fue apelado por la parte demandante, por lo que se confirmará el rechazo de $4.358 pesos.
En consecuencia, se modificarán los numerales primero y segundo de la sentencia apelada y se ordenará a título de restablecimiento del derecho la devolución de $192.000.162 con intereses corrientes y moratorios en los términos del artículo 863 del Estatuto Tributario. Los intereses corrientes a partir de la fecha en que fue notificada la Resolución 6282-1417 del 9 de diciembre de 2014 que rechazó parcialmente el valor reclamado, y hasta la fecha de ejecutoria de esta sentencia; y los intereses moratorios desde el día siguiente a la ejecutoria de este fallo “hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación”.
Adicionalmente, se declarará que no hay lugar a condenar en costas (gastos del proceso y agencia en derecho) en esta instancia, porque no se probó su causación como lo exige el numeral 8 del artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable al caso concreto por expresa remisión del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,
FALLA
1. Modificar los numerales primero y segundo de la sentencia apelada, por las razones expuestas en la parte considerativa de esta providencia, los cuales quedan así:
PRIMERO: DECLARAR la nulidad del artículo tercero de la Resolución Nro. 6282-1417 del 9 de diciembre de 2014; y de la Resolución Nro. 012686 del 23 de diciembre de 2015, modificatoria de ese artículo del acto anterior, mediante la cual la DIAN resolvió rechazar la devolución del IVA pagado por la demandante correspondiente al cuarto bimestre del año 2014 en cuantía de $192.004.520.
SEGUNDO: Como consecuencia de lo anterior, a título de restablecimiento del derecho se ORDENA a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales devolver a favor de la Universidad Nacional de Colombia la suma equivalente a $192.000.162 correspondiente al IVA pagado por la demandante con ocasión de la adquisición de bienes, insumos y servicios destinados para su uso, tras el cumplimiento de los requisitos previstos en el Decreto 2627 de 1993, junto con los intereses corrientes y moratorios, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia”.
2. Sin condena en costas.
Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.
Esta sentencia se estudió y aprobó en sesión celebrada en la fecha.
(Firmado electrónicamente)
MILTON CHAVES GARCÍA
Presidente
(Firmado electrónicamente)
STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO
(Firmado electrónicamente)
MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO