CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

CONSEJERO PONENTE: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

Bogotá, D.C., veinte (20) de septiembre de dos mil dieciocho (2018)

Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO

Radicación: 25000-23-37-000-2013-00599-01 (22829)

Demandante: SODIMAC COLOMBIA S. A.

Demandado: DIAN

Tema: Impuesto al patrimonio 2011. Devolución. Ineficacia de la declaración. Contrato de estabilidad jurídica. Intereses moratorios.

SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por las partes demandante y demandada contra la sentencia del 12 de noviembre de 2015, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que resolvió:

PRIMERO. Anúlense los siguientes actos administrativos:

Expediente No. 2013-00599

Oficio No. 1-31-238-412-0031 de 26 de enero de 2012, expedido por la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, en el que expresa que no es procedente la solicitud de dar como no válida la declaración del impuesto de patrimonio del año gravable 2011 presentada por la actora el 16 de mayo de 2011.
Oficio No. 1-31-238-412-071 de 21 de febrero de 2012, proferido por la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, mediante el cual consideró que el impuesto de patrimonio prorrogado por la Ley 1370 de 2009 sí es aplicable a los contribuyentes que se acogieron al régimen especial de estabilidad jurídica.
Resolución No. 604-000235 de 30 de abril de 2012, proferida por la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, mediante el cual resolvió el recurso de reposición interpuesto contra el Oficio No. 1-31-238-412-071 de 21 de febrero de 2012, confirmándolo.
Resolución No. 6126-900002 de 5 de junio de 2012, proferida por la Directora de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de la DIAN, que confirmó la Resolución No. 604-000235 del 30 de abril de 2012.

Expediente No. 2013-00955

Resolución No. 6283-0013 de 19 de abril de 2012, expedida por la División de Gestión de Recaudo de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, por medio de la cual se negó por improcedente la solicitud de devolución de pago de lo no debido por concepto del impuesto al patrimonio y sobretasa correspondiente al año gravable 2011, primera cuota.
Resolución No. 1032 de 11 de marzo de 2013, expedida por la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, mediante la cual se confirma la Resolución No. 6283-0013 de 19 de abril de 2012.
Resolución No. 6283-0005 de 2 de marzo de 2012, expedida por la División de Gestión de Recaudo de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, por medio de la cual se negó por improcedente la solicitud de devolución de pago de lo no debido por concepto de impuesto al patrimonio y sobretasa correspondiente al año gravable 2011, segunda cuota.
Resolución No. 1028 de 7 de marzo de 2013, proferida por la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, a través de la cual se confirmó la Resolución No. 6283-0005 de 2 de marzo de 2012.

SEGUNDO. A título de restablecimiento del derecho, declárase:

Expediente 2013-00599

Declárase sin valor legal la declaración del impuesto al patrimonio presentada por SODIMAC DE COLOMBIA S. A. identificada con NIT 800.242.106-2, correspondiente al año gravable 2011, contenida en el formulario No. 4208600208913 de 16 de mayo de 2011.

Expediente No. 2013-00995

Ordénase a la UAE DIAN, devolver a la sociedad SODIMAC COLOMBIA S. A., identificada con NIT 800.242.106-2, la suma de cinco mil quinientos setenta y cuatro millones trescientos mil cuatrocientos sesenta y seis pesos m/cte. ($5.574.300.466), con los intereses moratorios correspondientes conforme al artículo 192 del CPACA.

TERCERO. No se condena en costas, por las razones expuestas en la parte considerativa de esta providencia.

(…).

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA

Previo a resumir la presente controversia, se advierte que mediante auto del 15 de enero de 2015, el magistrado sustanciador del expediente 2013-00599 ordenó la acumulación del proceso 2013-00995. Así, en el presente asunto se sintetizarán los hechos de ambos expedientes, así:

1- En el expediente 2013-00599

El 2 de marzo de 2009, la demandante suscribió con el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo el Contrato de Estabilidad Jurídica Nro. EJ 06, del 26 de febrero de 2009 (ff. 90 a 96 c 1).

En ese negocio jurídico la nación se comprometió a que durante un plazo de veinte años le mantendría a la demandante la aplicación del texto que para la fecha de la suscripción del contrato tenían, entre otras normas, los artículos 292, 293, 294, 295 y 296 del Estatuto Tributario (ET), los cuales se ocupaban de regular el hecho generador, la base gravable y la causación anual (desde 2007 hasta 2010, ambos años incluidos) del impuesto al patrimonio establecido con la Ley 1111 de 2006.

La demandante presentó el 16 de mayo de 2011 una declaración del impuesto al patrimonio del año gravable 2011, en la cual autoliquidó las obligaciones correspondientes al impuesto al patrimonio consagrado en la Ley 1370 de 2009 (la cual le adicionó al ET los artículos 292-1, 293-1, 294-1, 295-1, 296-1, 297-1, 298-4 y 298-5) y a la sobretasa del impuesto al patrimonio establecida en el artículo noveno del Decreto Legislativo 4825 de 2010. Señaladamente, determinó un impuesto de $15.451.437.000 y una sobretasa de $3.862.859.000 (f. 14); cuantías que se pagarían en ocho cuotas de $2.414.287.000, de las cuales pagó la primera el 17 de mayo de 2011 (f. 227 c 1).

El 11 de agosto de 2011, la actora solicitó la devolución por pago de lo no debido de la cuantía pagada por concepto de impuesto al patrimonio del año gravable 2011 determinado en la declaración presentada. La DIAN inadmitió esta petición en dos ocasiones y le informó a la demandante que debía solicitar el reconocimiento de la falta de efectos legales de la mentada declaración, previamente a la solicitud de devolución.

Con observancia de lo anterior, mediante solicitud identificada con número de radicación 00002098, del 9 de febrero de 2012, la demandante pidió a la Administración que declarara que el denuncio tributario presentado «no produce efecto legal alguno de conformidad con el artículo 594-2 del ET» (f. 231). Posteriormente, a través de escrito separado presentado el 10 de febrero de 2012, la sociedad solicitó que se ordenara la devolución de lo pagado en exceso o indebidamente por concepto de la primera cuota del impuesto al patrimonio del año gravable 2011 (f. 15).

Al estudiar las anteriores solicitudes, la Administración expidió el oficio 1-31-238-412-0071, del 21 de febrero de 2012, mediante el cual negó la solicitud de declarar sin efectos legales la declaración del impuesto al patrimonio del año gravable 2011 (ff. 281 y 282). Con todo, antes de dicho acto administrativo, la Administración había expedido el Oficio 1-31-238-412-0031, del 26 de enero de 2012, en el que también se había negado la solicitud de declarar como no válido el referido denuncio tributario (ff. 244 y 245).

La actora interpuso recursos de reposición, y en subsidio de apelación, contra ambos actos administrativos en sendos escritos, radicados el 29 de febrero de 2012 y el 3 de mayo de 2012 (ff. 248 a 277 y 293 a 318).

Mediante la Resolución 000235, del 30 de abril de 2012, la DIAN negó el recurso de reposición interpuesto contra el Oficio Nro. 1-31-238-412-0071, del 21 de febrero de 2012 (ff. 319 a 341). En este acto se concedió el recurso de apelación interpuesto contra dicho oficio.

Por otra parte, en Oficio 1-31-201-238-162, del 24 de mayo de 2012, la Administración le indicó a la actora que respecto del recurso de reposición interpuesto contra el Oficio 1-31-238-412-0031, del 26 de enero de 2012, se debía estar a lo resuelto en la Resolución 000235, del 30 de abril de 2012 (f. 278).

A través de la Resolución 6126-900002, del 5 de junio de 2012, la DIAN resolvió el recurso de apelación interpuesto contra los oficios 1-31-238-412-0031, del 26 de enero de 2012, y 1-31-238-412-0071, del 21 de febrero de 2012. Al efecto, confirmó los actos recurridos (ff. 326 a 341).

Explicó que la negativa de la solicitud de declarar que el denuncio presentado carecía de efectos jurídicos fue sustentada con fundamento en el Concepto DIAN Nro. 098797, del 28 de diciembre de 2010. Además, adujo que las obligaciones tributarias en cuestión le eran exigibles a la sociedad a pesar de lo que tenía acordado con el Estado colombiano en el contrato de estabilidad jurídica; lo que conllevaba a que la Administración tenía derecho a recibir y exigir las cuantías determinadas en la declaración tributaria presentada por la sociedad (ff. 244 y 281).

2- En el expediente 2013-00995

En este proceso, se debate la legalidad de los actos que negaron la solicitud hecha por la sociedad de que se le devolvieran, por pago de lo no debido, las cuantías que pagó, a título de primera y segunda cuota del impuesto al patrimonio del año 2011, el 17 de mayo de 2011 y el 15 de septiembre de 2011, respectivamente, cada una por $2.414.287.000 (ff. 101 y 102 c 3).

Concretamente, mediante escrito del 28 de diciembre de 2011, la demandante pidió la devolución por pago indebido de la segunda cuota del impuesto al patrimonio del período fiscal 2011 (ff. 327 a 339 c 3); y el 10 de febrero de 2012 solicitó la devolución del valor de la primera cuota del impuesto por pago de lo no debido (ff. 281 a 295 c 3).

El 2 de marzo de 2012, la DIAN mediante Resolución Nro. 6283-005, negó la solicitud de devolución de lo pagado por segunda cuota del tributo (ff. 114 a 116 c 3); y el 19 de abril de 2012 negó la devolución de lo pagado por la primera cuota, a través de la Resolución 6283-0013 (ff. 103 a 105).

Previa interposición de recursos de reconsideración contra los actos que negaron la solicitud de devolución, la DIAN los confirmó, por medio de las resoluciones 1028, del 7 de marzo de 2013, y 1032, del 11 de marzo de 2013, respectivamente (ff. 117 a 124 y 106 a 113 c 3).

ANTECEDENTES PROCESALES

Demanda

En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, SODIMAC S. A. formuló las siguientes pretensiones en el proceso 2013-00599 (ff. 74 y 75 c 1):

1.1. Que se declare la nulidad de los Oficios Nos. 1 31 238 412-0031 del 26 de enero de 2012 y 1 31 238 412-071 del 21 de febrero de 2012, la Resolución No. 604-00235 del 30 de abril de 2012, el Oficio No. 1 31 201 238 162 del 24 de mayo de 2012, proferidos por la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, y de la Resolución No. 6126-900002 del 05 de junio de 2012 expedida por la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes.

1.2. Que como consecuencia de la declaración anterior, y a título de restablecimiento del derecho, se reconozca que la declaración del impuesto al patrimonio del año gravable 2011 presentada por SODIMAC COLOMBIA S. A. NIT. 800.242.106-2 el 16 de mayo de 2011, identificada con el No. 91000111261341, no produce efecto legal alguno, por haber sido presentada por un no obligado al impuesto al patrimonio y sobretasa del año gravable 2011.

Mediante el auto del 10 de julio de 2013, el tribunal rechazó parcialmente la demanda, en relación con la pretensión de nulidad del Oficio Nro. 1-31-201-238-162, del 24 de mayo de 2012. Las demás pretensiones fueron admitidas en la misma providencia (ff. 502 a 505 c 2).

En tanto que en el expediente 2013-00995, se plantearon las siguientes pretensiones (ff. 88 y 89 c 3):

Que se declare la nulidad de la Resolución 6283-0013 del 19 de abril de 2012, proferida por el Jefe de la División de Gestión de Recaudo de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de Bogotá, por medio de la cual se negó la devolución de lo pagado indebidamente por primera cuota del citado impuesto y sobretasa.
Que se declare la nulidad de la Resolución 1032 del 11 de marzo de 2013, proferida por el Jefe de la División de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, que confirmó la Resolución 6283-0013 en todas sus partes.
Que se declare la nulidad de la Resolución 6283-005 del 2 de marzo de 2012, proferida por el Jefe de la División de Gestión de Recaudo de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de Bogotá, por medio de la cual se negó la devolución de lo pagado indebidamente por segunda cuota del citado impuesto y sobretasa.
Que se declare la nulidad de la Resolución 1028 del 7 de marzo de 2013, proferida por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, que confirmó la Resolución 6283-005 en todas sus partes.

Como consecuencia de la nulidad de los actos citados, a título de restablecimiento del derecho, solicito:

Ordenar a la DIAN la devolución a SODIMAC de la suma de dos mil cuatrocientos catorce millones doscientos ochenta y siete mil pesos moneda corriente ($2.414.287.000), pagada indebidamente por mi representada el 17 de mayo de 2011 con recibo de pago No. 4907740070264 en Davivienda con adhesivo No. 51994060111131 por concepto de primera cuota del impuesto al patrimonio y sobretasa año gravable 2011, más los intereses corrientes liquidados sobre dicha suma desde el 20 de abril de 2012, (fecha en que fue notificada la Resolución No. 6283-0013 de 2012), hasta la fecha de ejecutoria de la sentencia que se profiera en el presente proceso, más los intereses moratorios causados desde el día siguiente a la ejecutoria de la providencia que se profiera en el presente proceso, hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación a mi representada.
Ordenar a la DIAN la devolución a SODIMAC de la suma de dos mil cuatrocientos catorce millones doscientos ochenta y siete mil pesos moneda corriente ($2.414.287.000), pagada indebidamente por mi representada el 15 de septiembre de 2011 con recibo de pago No. 4907750098271 en Bancolombia con adhesivo No. 07126300268299 por concepto de segunda cuota del impuesto al patrimonio y sobretasa año gravable 2011, más los intereses corrientes liquidados sobre dicha suma desde el 5 de marzo de 2012, (fecha en que fue notificada la Resolución No. 6283-005 de 2012), hasta la fecha de ejecutoria de la sentencia que se profiera dentro del presente proceso, más los intereses moratorios causados desde el día siguiente a la ejecutoria de la providencia que se profiera en el presente proceso, hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación a mi representada.

A tales efectos, invocó como violados los artículos 29, 83, 95 y 363 de la Constitución; 594-2, 635, 683, 850, 855 y 864 del ET; 831 del Código de Comercio; 35, 59 y 84 del Código Contencioso Administrativo (CCA, Decreto 01 de 1984); 137 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011); 1 y 3 de la Ley 963 de 2005; 19 y 20 del Decreto 4048 de 2008; 1 a 5 de la Ley 1370 de 2009; 9 del Decreto 4825 de 2010; y, también los documentos CONPES 3366 de 2005 y 3406 de 2005.

El concepto de la violación de esas disposiciones se resume así:

Sostuvo que el artículo primero de la Ley 963 de 2005 le garantiza al inversionista que durante el plazo de duración del contrato de estabilidad jurídica se le aplicarán las normas que se hubieren identificado en el contrato como determinantes de la inversión, incluso si se llegaran a modificar esas normas de manera adversa a sus intereses en el término del contrato; y que, en consecuencia, el impuesto al patrimonio amparado por el contrato de estabilidad suscrito por la actora, tiene vigencia limitada en la medida en que su causación finalizó en el año gravable 2010.

Manifestó que, en virtud de los documentos CONPES 3366 y 3406, así como del Concepto DIAN Nro. 012846, del 27 de febrero de 2012, la Administración no tenía competencia para interpretar las normas sobre vigencia limitada amparada por un contrato de estabilidad jurídica.

Adujo que a la sociedad actora no le eran aplicables las modificaciones adversas a las disposiciones normativas que regían el impuesto al patrimonio, al momento en que se suscribió el contrato de estabilidad jurídica. Es decir, aseveró que la sociedad estaba sometida al impuesto al patrimonio hasta el año gravable 2010 y durante el tiempo de duración del Contrato de Estabilidad Jurídica EJ-09, de 2009.

Agregó que, según consta en el primer debate al proyecto de la Ley 1370 de 2009 efectuado en las comisiones terceras conjuntas del Senado y Cámara, el Gobierno dejó constancia de que su intención era no prorrogar el impuesto al patrimonio en cabeza de los inversionistas que suscribieron los contratos de estabilidad jurídica, por cuanto ello incumpliría la Ley 963 de 2005.

En dichos términos, estimó que el Gobierno al establecer el impuesto al patrimonio mediante la Ley 1370 de 2009, no pretendía que la obligación cobijara a los contribuyentes que se acogieron a los contratos de estabilidad jurídica, pues ello vulneraría el principio de confianza legítima y de seguridad jurídica. A este respecto, invocó las Sentencias T-460, del 15 de julio de 1992, T-472, del 16 de julio de 2009, y T-730, del 5 de septiembre de 2002, proferidas por la Corte Constitucional. En efecto, invocó pronunciamientos de los debates surtidos en el trámite legislativo de dicha ley y, en suma, el legislativo pretendía «mantener el impuesto al patrimonio» (f. 26).

Expresó que tampoco le era exigible el pago de la sobretasa del impuesto al patrimonio, puesto que esta se originaba en la medida en que la actora fuere sujeto pasivo del tributo. Y, como en su criterio, no estaba sujeta al impuesto al patrimonio, no se causó la sobretasa.

Por otra parte, señaló que, de acuerdo con el artículo 594-2 del ET, las declaraciones tributarias presentadas por los no obligados a declarar no producen efecto legal alguno, de modo que carecería de efectos la declaración que presentó por concepto del impuesto al patrimonio establecido en la Ley 1370 de 2009, en la medida en que no estaba sometida a ese tributo por virtud del contrato de estabilidad jurídica.

Añadió que el Concepto Nro. 98797, del 28 de diciembre de 2010, emitido por la DIAN, señalado en los actos demandados como fundamento para negar la solicitud de la demandante, desconoció que la misma Administración a través del Oficio Nro. 027067, del 20 de abril de 2010, había establecido que carece de competencia para interpretar los efectos de los contratos de estabilidad jurídica, toda vez que no hizo parte de la celebración de estos negocios jurídicos y la normativa que los regula no es de carácter tributario. Asimismo, adujo que lo anterior se acompasa con los artículos 19 y 20 del Decreto 4048 de 2008, relativo a la competencia de la DIAN.

Señaladamente, afirmó que la Ley 1370 de 2009 no incorporó un nuevo impuesto, sino que prorrogó el impuesto al patrimonio contemplado en la Ley 1111 de 2006. Comparó las disposiciones de ambas leyes, en cuanto al impuesto al patrimonio y halló que frente a estas, la Ley 1370 de 2009 amplió las entidades no sujetas a dicho tributo, tomó nuevos años gravables, estableció nuevos supuestos de exclusión en la base gravable, creó una base gravable especial para las cajas de compensación familiar y varió las tarifas de acuerdo a la base gravable. En todo caso, aseveró que la ley del año 2009, fundamentalmente, prorrogó el impuesto al patrimonio sobre el cual recayó el beneficio del contrato de estabilidad jurídica.

Igualmente, indicó que el impuesto al patrimonio previsto en la Ley 1111 de 2006 prorrogó el impuesto al patrimonio de la Ley 863 de 2003. Al efecto, precisó que el artículo 7 de la Ley 1370 de 2009 reprodujo las normas que regularon la administración y control del prenotado tributo, tal como lo hizo el artículo 17 de la Ley 863 de 2003.

Ahora bien, consideró que el legislador no podía crear un nuevo impuesto al patrimonio, en la medida en que para la fecha de su promulgación, aún estaba vigente el mismo tributo en la Ley 1111 de 2006, lo cual reafirma, según la actora, el hecho de que hubo una prórroga del impuesto.

También manifestó que cualquier exigencia de tributación que desconociera el contrato de estabilidad jurídica, contraría el artículo 83 de la Constitución que consagra el principio de buena fe como rector de las actuaciones de los particulares y de las autoridades, conforme a la jurisprudencia constitucional.

Explicó que la sociedad no estaba gravada con el impuesto previsto en la Ley 1370 de 2009, de tal forma que la declaración presentada no surte efectos legales. Indicó que los actos demandados incurren en falta de motivación, dado que la DIAN limitó sus argumentos a reproducir el Concepto 98797, del 28 de diciembre de 2010 y el Oficio Nro. 1312384120031, del 26 de enero de 2012, este último citado en los actos administrativos que negaron la devolución de lo pagado indebidamente.

Planteó que la DIAN debe devolver las sumas pagadas en exceso indebidamente, de conformidad con el artículo 850 del ET. En ese escenario, la DIAN debió devolver el pago efectuado por concepto de la primera y segunda cuota del impuesto al patrimonio del año 2011, como quiera que no existía el deber de declarar y pagar este tributo.

Pidió que, en su favor, se reconocieran intereses de mora y corrientes, de conformidad con los artículos 863 y 864 del ET. Precisó que los intereses corrientes se causarían desde los días 5 de marzo y 20 de abril, de 2012 (fecha de notificación de los actos que negaron la devolución), hasta la fecha de la ejecutoria de la sentencia que declare el pago indebido, a la tasa de interés bancaria corriente certificada por la Superintendencia Financiera de Colombia. Los intereses moratorios se causarán desde el día siguiente a la ejecutoria de la sentencia definitiva que declare la nulidad de los actos acusados, hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación de la DIAN. Estimó que se han causado intereses corrientes en las sumas de $588.479.000 y 652.840.000, correspondientes a los pagos indebidos de la primera y de la segunda cuota, respectivamente, del impuesto al patrimonio del año 2011.

Contestación de la demanda

La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda con argumentos que se resumen así (ff. 524 a 552 y 464 a 495 c 2 y c 4, respectivamente):

Planteó que la Administración verificó que la demandante estaba gravada con el impuesto al patrimonio de la vigencia 2011, en virtud de la Ley 1370 de 2009 que adicionó al ET nuevos artículos relacionados con el impuesto al patrimonio. A partir de este dato señaló que la mencionada ley no modificó disposiciones existentes que estuvieran cobijadas por el contrato de estabilidad jurídica.

Explicó que el régimen de los contratos de estabilidad jurídica resulta diferente del que en su día estableció el artículo 3.º de la Ley 963 de 2005 para los contratos de estabilidad tributaria, toda vez que con el último, no le era exigible al inversionista ningún tributo nacional nuevo (i.e. establecido tras la firma del contrato), lo cual considera que no ocurre en los contratos de estabilidad jurídica.

Señaló que, en cualquier caso, el artículo 11 de la Ley 963 de 2005 dispone que la estabilidad jurídica acordada no cobija «la obligación de declarar y pagar los tributos o inversiones forzosas que el Gobierno Nacional decrete bajo estados de excepción», con lo cual resulta contraria a derecho la pretensión de la demandante relativa a la sobretasa del impuesto al patrimonio que fue establecida por el artículo noveno del Decreto Legislativo 4825 de 2010, expedido en el marco de la emergencia económica, social y ecológica declarada por el Decreto 4580 de 2010.

Insistió en que la Ley 1370 de 2009 creó un nuevo impuesto al patrimonio para la vigencia fiscal del año 2011, lo cual no contravino el contrato de estabilidad jurídica. No se trató de una prórroga al tributo originado en la Ley 1111 de 2006, puesto que la nueva norma reguló todos los elementos de la obligación tributaria, lo que no hubiere efectuado en caso de que se hubiere tratado de una prórroga.

Las normas e interpretaciones a estas, expresamente incluidas en el contrato de estabilidad jurídica, eran las que se sometían a los beneficios allí indicados y no las nuevas leyes proferidas de conformidad con las atribuciones del legislador. Así, consideró que no se vulneraron los principios de buena fe y confianza legítima.

Adujo que el concepto emitido por el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo invocado por la misma demandante, permitía inferir que no era posible estabilizar normas sobre impuestos temporales o que gravaran al patrimonio.

Aseguró que el Concepto 098797, del 28 de diciembre de 2010, fue ratificado por el Oficio Nro. 012846, del 29 de febrero de 2012.

En el caso de la nulidad contra los actos que negaron la devolución por pago de lo no debido, precisó que los actos demandados tuvieron en cuenta los oficios que, a su vez, negaron la declaración de falta de efectos legales de la declaración tributaria presentada por la sociedad. Por ello, afirmó que los actos cumplieron la motivación sumaria que exige la ley.

Sentencia apelada

El tribunal accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda (ff. 655 a 694).

Estimó que la Ley 1370 de 2009 es una prórroga de la Ley 1111 de 2006, sin que la primera ley haya creado una nuevo impuesto, habida consideración de que coinciden el sujeto pasivo y el hecho generador, y la única diferencia consistió en aspectos propios de la prórroga, cuales fueron la extensión del tiempo (año gravable y el período de causación) y la fijación de la tarifa que, en todo caso, cuando se modifica, no significa que se varíe el tributo.

En este sentido, consideró que la Administración transgredió el contenido del contrato de estabilidad jurídica celebrado con la actora y vulneró el régimen de estabilidad jurídica que reguló la Ley 963 de 2005, los principios de buena fe y confianza legítima.

Declaró la nulidad de los actos administrativos demandados y ordenó la devolución de las sumas indebidamente pagadas, actualizadas con el IPC. También reconoció intereses moratorios, de conformidad con el artículo 192 del CPACA.

Por último, se abstuvo de condenar en costas.

Recurso de apelación

Ambas partes interpusieron recurso de apelación contra la sentencia del a quo.

1- Apelación de la demandante

Sostuvo que si bien el tribunal reconoció intereses moratorios de acuerdo con el artículo 192 del CPACA, era lo propio reconocerlos de conformidad con los artículos 863 y 864 del ET, tal como fue solicitado en el escrito de demanda.

También señaló que el tribunal omitió pronunciarse sobre el reconocimiento de los intereses corrientes causados desde la fecha de notificación de los actos que negaron la solicitud de devolución, hasta la fecha de ejecutoria de la decisión definitiva sobre estos. Al respecto, estimó que la providencia de primer grado incurrió en falta de congruencia, contrariando por tanto el artículo 187 del CPACA.

Precisó que la normativa que rige el reconocimiento de los intereses en materia tributaria, es especial frente a las establecidas en el CPACA.

En estos términos solicitó que se reconocieran a su favor los intereses moratorios de acuerdo con las disposiciones especiales, los cuales calcula en $5.574.300.466, y los intereses corrientes que no fueron ordenados en la sentencia de primera instancia.

2- Apelación de la demandada

Argumentó que la Ley 1111 de 2006 creó un impuesto diferente al establecido en la Ley 1370 de 2009. En este sentido, analizó los elementos de la estructura del hecho imponible de uno y otro tributo y señaló que el hecho generador, los sujetos pasivos, la base gravable y la causación eran diferentes, porque se determinaban con la situación en la que se estuviese el 01 de enero de 2007, en un caso, y el 01 de enero de 2011, en el otro. También indicó que la tarifa prevista en el impuesto de la Ley 1111 de 2006 es del 1.2 % de la base, mientras que la estipulada en la Ley 1370 de 2009 es del 2.4 % o 4.8 %, según correspondiera.

Insistió en que la Ley 1370 de 2009 agregó nuevos artículos al ET y no modificó los prexistentes (que fueron los identificados en el contrato de estabilidad jurídica como determinantes de la inversión), a lo cual añadió que la intención del legislador fue gravar con un nuevo impuesto a los suscriptores de contratos de estabilidad jurídica, puesto que en el trámite parlamentario se eliminó del proyecto de ley el parágrafo del artículo séptimo que disponía que no se encontraban sometidos al nuevo tributo quienes hubiesen acordado con la nación contratos de estabilidad tributaria.

Reiteró lo afirmado en el escrito de contestación de la demanda acerca de que los contratos de estabilidad jurídica habían sido concebidos con una estructura que no era igual a la que en su día tuvieron los contratos de estabilidad tributaria, lo que conllevaba que los nuevos tributos sí pudieran gravar a quienes tuvieran garantía contractual de estabilidad jurídica.

Finalmente, advirtió que el fundamento de la decisión adoptada en los actos demandados no fue únicamente el Concepto Nro. 98797, del 28 de diciembre de 2010.

Alegatos de conclusión

La demandante reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación (ff. 762 a 779 c 2). Cabe registrar que, adjuntó providencias emitidas por esta corporación, en las cuales se reconocieron intereses corrientes y moratorios en asuntos que dirimieron devoluciones (ff. 780 a 808 reverso).

A su turno, la demandada insistió en los mismos planteamientos de los escritos de contestación y apelación. Agregó, que era improcedente el reconocimiento de intereses corrientes toda vez que el quo reconoció la indexación, es decir, la actualización de los dineros, según el índice de precios al consumidor. En todo caso, señaló que por expresa disposición del artículo 2235 del CC, en caso de proceder los intereses moratorios, la base para su cálculo debe ser sobre las sumas pagadas sin incluir la actualización, que, en el presente caso, el tribunal concedió a cambio de los intereses corrientes.

Concepto del Ministerio Público

El Ministerio Público consideró que la decisión debía confirmarse, parcialmente, en lo atinente a declarar la nulidad de los actos acusados, puesto que la actora no era sujeto pasivo del impuesto al patrimonio de la Ley 1730 de 2009, en virtud de la estabilización de las normas mediante el contrato de estabilidad jurídica.

En torno a la apelación de la actora, estuvo de acuerdo con que el tribunal debió reconocer los intereses moratorios de conformidad con el artículo 863 del ET y no según lo dispuesto en el artículo 192 del CPACA. Señaló que el reconocimiento de intereses no puede otorgarse al tiempo que se concedan las actualizaciones.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

1- Previamente a analizar y decidir la presente causa judicial, la Sala pone de presente que la magistrada Stella Jeannette Carvajal Basto manifestó impedimento, con fundamento en el ordinal 2.º del artículo 141 del Código General del Proceso (CGP), porque actuó como autoridad judicial en el trámite de la primera instancia (f. 952). Por encontrarlo procedente, se aceptará el impedimento y se separará a la magistrada Stella Jeannette Carvajal Basto del conocimiento del presente asunto.

Con todo, existe quorum para decidir, razón por la cual la Sala se pronunciará, en los términos del recurso de apelación interpuesto por las partes contra la sentencia de primer grado que accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda. Así, el debate jurídico planteado se concentra en determinar si la declaración del impuesto sobre el patrimonio presentada por la demandante el 16 de mayo de 2011, en cumplimiento de las obligaciones tributarias establecidas en la Ley 1370 de 2009 y en el Decreto Legislativo 4825 de 2010, carecía de efectos jurídicos en virtud del contrato de estabilidad jurídica que tal parte suscribió con el Estado colombiano; y, de ser así, a continuación se tendrá que resolver si procedía la solicitud de devolución formulada por la demandante, de los montos pagados por concepto de la obligación tributaria liquidada en la mencionada declaración, con el reconocimiento de intereses.

2- Como se indicó en el recuento que antecede a estas consideraciones, en el proceso están acumuladas dos causas judiciales. La primera (expediente 2013-00599) pretende que se declare la nulidad de los actos por medio de los cuales la Administración negó las peticiones hechas por la demandante en el sentido de que se tuviera como una declaración carente de efectos legales aquella que presentó por el impuesto al patrimonio el 16 de mayo de 2011; y la segunda (expediente 2013-00995) se encamina a que se declare la nulidad de los actos con los cuales la demandada le negó a la actora la devolución de las cuantías pagadas a título de primera y segunda cuotas del impuesto, de las ocho por medio de las cuales se cumpliría con la obligación tributaria.

Respecto de uno de los actos acusados en el primero de los expedientes mencionados, se da la siguiente situación procesal:

La demandante radicó ante la DIAN dos escritos independientes y en diferentes fechas, por medio de los cuales solicitó que se dejara sin efectos legales la declaración del impuesto al patrimonio causado el 01 de enero de 2011. Cada uno de ellos los resolvió la Administración negativamente, en sendos oficios, identificados con los nros. 1-31-238-412-071, del 21 de febrero de 2012 (notificado el 24 de febrero de 2012), y 1-31-238-412-0031, del 26 de enero de 2012 (notificado el 25 de abril de 2012).

En ambos casos, la actora formuló contra los actos notificados recurso de reposición y, en subsidio, de apelación; pero sucedió que para decidir la reposición interpuesta contra el último, la DIAN profirió el Oficio Nro. 1-31-201-238-162, del 24 de mayo de 2012, en el cual manifestó:

… respecto al recurso de reposición interpuesto el 03 de mayo de 2012, contra el Oficio No. 1-31-238-412-0031 del 26 de enero de 2012 proferido por la División de Gestión de Fiscalización, debe estarse a lo resuelto en la Resolución No. 604-000235 del 30 de abril de 2012, (…) mediante la cual se falló el recurso de reposición interpuesto contra el Oficio No. 1-31-238-412-071 del 21 de febrero del año en curso, expedido por este despacho, teniendo en cuenta que se trata de los mismos hechos, el mismo impuesto y los argumentos son los mismos. (…)

Dicho acto también fue objeto de demanda, pero mediante auto del 10 de junio de 2013 (ff. 502 a 505 c 2) el a quo rechazó parcialmente la demanda, en relación con la pretensión de anular el Oficio Nro. 1-31-201-238-162, del 24 de mayo de 2012, pues consideró que «no es un acto definitivo que decida de fondo el asunto, ponga fin a la actuación administrativa, o haga imposible continuar esta, sino que es un acto de trámite, el cual por exclusión y regla general no es demandable».

Para esta Sala, contrariamente a lo indicado por el tribunal en el momento de proveer sobre la admisión de la demanda, tal oficio no es un acto de trámite, toda vez que resolvió, mediante una remisión a otra decisión, el recurso de reposición interpuesto contra el Oficio Nro. 1-31-238-412-0031, del 26 de enero de 2012, lo cual lo hace objeto de control judicial.

Aunque lo expuesto no constituye una causal de nulidad de lo actuado, resulta procedente integrar en el análisis de leglidad (sic) de la presente providencia el juicio del Oficio Nro. 1-31-201-238-162, del 24 de mayo de 2012, como lo planteó la actora en el escrito de la demanda.

3- Aclarado lo anterior, procede la Sala, en primer lugar, a enjuiciar la legalidad de los actos por medio de los cuales la Administración rechazó declarar que carecía de efectos jurídicos el denuncio tributario presentado por la demandante.

Ese mismo problema jurídico y por las mismas circunstancias que suscitan el presente caso, ya ha sido abordado por esta Sección en ocasiones anteriores. Se reiterará, por tanto, en lo pertinente, lo resuelto en las sentencias del 27 de junio de 2018, (exp. 23638, CP: Milton Chaves García), del 15 de marzo de 2018 (exp. 22867, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto) y del 14 de junio de 2018 (exp. 23458, CP: Milton Chaves García), entre otras. En ese sentido:

Está claro que el cometido legislativo de la Ley 1370 de 2009 y del Decreto Legislativo 4825 de 2010 era establecer las obligaciones tributarias concernientes al impuesto sobre el patrimonio que se causaría el 01 de enero de 2011. Sus normas se ocuparon de especificar los sujetos gravados, el patrimonio gravable, las tarifas impositivas aplicables y el mecanismo a través del cual debía cumplirse con la obligación tributaria, para lo cual se previó el deber formal de presentar una declaración del impuesto. Quedaron sometidos a dicho deber formal todos los contribuyentes del tributo y la obligación así determinada se atendería mediante el pago en ocho cuotas iguales, dentro de los plazos fijados por las normas reglamentarias dictadas por el Gobierno nacional, durante los años 2011 a 2014, ambos incluidos.

Atendiendo a las prescripciones normativas anotadas, es un hecho cierto que quienes se encontraban sometidos al deber formal de presentar una declaración del impuesto eran aquellos sujetos y entidades que tuviesen la condición de contribuyentes del tributo.

La demandante señaló a lo largo de las actuaciones administrativas y judiciales, que, si bien presentó una declaración por el impuesto, esta carecía de efectos jurídicos, por mandato del artículo 594-2 del ET, y, por tanto, de validez para determinar una deuda tributaria a su cargo.

El planteamiento obedece a que, en su entender, no se encontraba sometida al deber formal de presentar una declaración del impuesto al patrimonio en la medida en que no tenía la condición de contribuyente de ese tributo por virtud de lo que había acordado con el Estado colombiano mediante contrato de estabilidad jurídica.

Por su parte, la Administración no controvierte ni el contenido ni los efectos del artículo 594-2 del ET. Lo que plantea es que la sociedad sí era contribuyente del impuesto sobre el patrimonio regulado en la Ley 1370 de 2009 y en el Decreto Legislativo 4825 de 2010, porque el contrato de estabilidad jurídica no le dejaba a salvo de la condición de contribuyente del impuesto en cuestión, en los términos y por las razones expresadas por la doctrina oficial de la DIAN en el Concepto Nro. 098797, del 28 de diciembre de 2010.

Dicho esto, es pertinente indicar que no existen en el plenario debates relacionados con circunstancias de hecho, toda vez que está plenamente demostrado y no se discute que (i) el 9 de marzo de 2009, la demandante suscribió con la nación, Ministerio de Comercio, Industria y Turismo el Contrato de Estabilidad Jurídica Nro. EJ-06; y que (ii) en ese negocio jurídico la nación se comprometió a que durante un plazo de veinte años le mantendría a la demandante la aplicación del texto que para la fecha de la suscripción del contrato tenían, entre otras normas, los artículos 292, 293, 294, 295 y 296 del Estatuto Tributario (ET), los cuales se ocupaban de regular el hecho generador, la base gravable y la causación anual del impuesto al patrimonio establecido con la Ley 1111 de 2006. Tan solo se discute una cuestión de derecho, relativa a si, por efecto del contrato de estabilidad jurídica suscrito y de su contenido, la demandante no era contribuyente del impuesto al patrimonio.

Respecto de esa cuestión, el criterio unánime de la Sección es el que los administrados que se encontraban en las mismas circunstancias fácticas y jurídicas de la aquí demandante no eran contribuyentes del impuesto al que objeto de análisis. Los precedentes jurisprudenciales han tomado en consideración que la sentencia del 30 de agosto de 2016 (exp. 18636, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas) anuló el citado Concepto de la DIAN, que se alegaba como fundamento para plantear que estaban sujetos al impuesto quienes hubiesen suscrito contratos de estabilidad jurídica que incluyeran las normas que regulan dicho objeto imponible.

En síntesis, en esa sentencia se estimó que:

(i) La Ley 1370 de 2009 no creó un nuevo impuesto al patrimonio, sino que prorrogó la vigencia del impuesto del regulado en la Ley 1111 de 2006.

(ii) Si con fundamento en la forma contractual prevista en la Ley 963 de 2005 el Estado pactó con algún inversionista que durante el término de duración del contrato le aplicaría de manera estable el impuesto al patrimonio de la Ley 1111 de 2006, entonces no podía prorrogarle la vigencia de ese impuesto, porque implica una modificación normativa adversa; y

(iii) La interpretación plasmada en el Concepto de la DIAN contraría el principio de buena fe que guía la relación jurídica entre el Estado y el inversionista.

En esos términos, es preciso concluir que la actora no era sujeto pasivo del impuesto al patrimonio causado el 01 de enero de 2011 y, en esa medida, no estaba obligada a presentar la declaración tributaria correspondiente. Por tanto, el denuncio objeto de litigio no está llamado a surtir efecto legal alguno, de conformidad con el artículo 594-2 del ET.

Esa conclusión es extensiva a la sobretasa del impuesto creada por el Decreto Legislativo 4825 de 2010, sin contravenir el artículo 11 de la Ley 963 de 2005, de acuerdo con el cual los tributos decretados en el marco de un estado de excepción no pueden ser objeto de estabilización. Lo anterior por cuanto que esa sobretasa, no es para el caso de la demandante una figura tributaria autónoma sino un incremento en la tarifa aplicable. Entonces, como se trata de un componente más del impuesto previsto en la Ley 1370 de 2009, que tal cual se dijo, no resulta vinculante al demandante, tampoco lo es la sobretasa.

5- Corolario de lo anterior, la Sala confirmará la decisión adoptada en la sentencia de primer grado en el sentido de ordenar a la demandada adelantar la devolución pretendida por la actora.

6- No obstante esa decisión del a quo que le era favorable, la demandante recurrió en apelación la decisión de primer grado, puesto que el tribunal no resolvió sobre la pretensión del reconocimiento de los intereses corrientes, de conformidad con el artículo 863 del ET. Asimismo, censuró que el tribunal concedió los intereses moratorios pero de acuerdo con lo contemplado en el artículo 192 del CPACA y no según la normativa tributaria, como considera la sociedad que debió ser.

Como el procedimiento de la devolución de saldos a favor, pagos en exceso y pagos de lo no debido, tiene una regulación especial, tratándose de devoluciones de tributos regulados de conformidad con el ET, es perentorio aplicar las disposiciones especiales que rigen ese procedimiento, como plantea la actora. Sobre el particular, esta Sección ha precisado que la forma de reconocer la reparación de quien solicita la devolución por pagos indebidos está dada por el propio legislador en el artículo 863 del ET (sentencias del 26 de noviembre de 2015, exp. 20122, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez; del 03 de agosto de 2016, exp. 21616, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia; y del 01 de marzo de 2018, exp. 21087, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez).

En consecuencia, para la Sala es procedente reconocer los intereses corrientes y los moratorios, de acuerdo con la normativa del ET, que no según lo establecido en el CPACA.

El alcance que la Sala le ha dado a la mencionada normativa conlleva que los intereses corrientes se causan desde la notificación del acto administrativo que negó la devolución, hasta la ejecutoria del acto administrativo que resuelve favorablemente la petición de devolución o de la sentencia que ordene la devolución[1]. Por su parte, los intereses moratorios se causarán desde el día siguiente de la ejecutoria de la presente sentencia hasta la fecha de giro del cheque, emisión del título o consignación, según lo ordena el inciso final del artículo 863 del ET.

De esta forma, resulta necesario modificar la decisión en cuanto reconoció la indexación y, en cambio, reconocer los intereses contemplados en los artículos 863 y 864 del ET, tal como lo solicitó la actora en su recurso.

Como se encuentran demostrados los pagos de la primera y la segunda cuota del impuesto al patrimonio causado el 01 de enero de 2011 (ff. 227 y 228 c 4) por valor de $2.414.287.000 (cada una), procede la devolución de los pagos indebidos, cuantías sobre las cuales se reconocerán los intereses de los artículos 863 y 864 del ET.

Como resultado de los anteriores análisis se modificará el ordinal segundo de la decisión en el sentido de señalar que no procede la actualización de los dineros a devolver dispuesta en los términos del artículo 187 del CPACA; empero, sí se reconocerán los intereses solicitados por la actora y, adicionalmente, será menester, de acuerdo con las consideraciones preliminares, adicionar al ordinal primero del fallo del tribunal la declaración de anular el Oficio Nro. 1-31-201-238-162, del 24 de mayo de 2012, por cuanto hace parte del contradictorio y de las decisiones que adoptó la Administración, frente a la solicitud de dejar sin efectos legales la declaración del impuesto al patrimonio presentada por la demandante.

7- Con relación a las costas en segunda instancia, la Sala considera que no existe fundamento para su imposición de conformidad con el artículo 188 del CPACA y el ordinal 8.º del artículo 365 del Código General del Proceso, en la medida en que no aparece ningún elemento de prueba en esta instancia de las costas solicitadas.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

Declararfundado el impedimento manifestado por la magistrada Stella Jeannette Carvajal Basto. En consecuencia, queda separada del conocimiento de este proceso.

Adicionarel ordinal primero de la sentencia del 12 de noviembre de 2015, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, en el sentido en que, respecto del expediente 2013-0059900, también se anula el Oficio Nro. 1-31-201-238-162, del 24 de mayo de 2012, emitido por la DIAN.

Modificarel ordinal segundo de la sentencia de primera instancia y, en su lugar:

Expediente 2013-0059900

DECLARAR sin efectos legales la declaración del impuesto al patrimonio del año gravable 2011, presentada el 16 de mayo de 2011 por SODIMAC DE COLOMBIA S. A.

Expediente 2013-0099500

ORDENAR a la DIAN, devolver a la sociedad SODIMAC COLOMBIA S. A., los pagos indebidos de la primera y segunda cuota del impuesto al patrimonio del año gravable 2011, correspondiente a la suma de $4.828.574.000 ($2.414.287.000, cada cuota).

RECONOCER el pago de los intereses corrientes, que se calcularán sobre el monto de $4.828.574.000, a la tasa señalada en el artículo 864 del Estatuto Tributario, desde la fecha de notificación de los actos que rechazaron la devolución (i.e. 5 de marzo de 2012 y 20 de abril de 2012, ff. 104 vto. y 114 vto.) hasta la ejecutoria de esta providencia; e intereses moratorios, desde el día siguiente de la ejecutoria de este fallo hasta la fecha de giro del cheque, emisión del título o consignación, también a la tasa prevista en el artículo 864ibídem.

En todo lo demás, seconfirma la sentencia del 12 de noviembre de 2015, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho, promovido por SODIMAC S. A. contra la DIAN.

Sin condena en costas en esta instancia.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

MILTON CHAVES GARCÍA

Presidente de la Sala

JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ