CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

Bogotá D.C., dieciocho (18) de octubre de dos mil dieciocho (2018)

Radicación número: 05001-23-33-000-2016-01277-01(23511)

Actor: BENEFICENCIA DE ANTIOQUIA S.A. – BENEDAN

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN

FALLO

Procede la Sección Cuarta a decidir el recurso de apelación interpuesto por la apoderada de la Beneficencia de Antioquia S.A., parte demandante en el presente proceso, contra la sentencia del 26 de octubre de 2017 proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, que dispuso:

“PRIMERO: Niéguense las súplicas de la demanda, por lo expuesto en la parte motiva de este proveído.

SEGUNDO: Conforme a lo dispuesto en el artículo 188 del Código Contencioso Administrativo en concordancia con el canon 365 del Código General del Proceso, se CONDENA EN COSTAS, a la parte demandante, las cuales será liquidadas por la Secretaría del Tribunal Administrativo de Antioquia, además se deberá condena en agencias en derecho en un porcentaje equivalente al uno por ciento (1%) de la estimación razonada de la cuantía”.

ANTECEDENTES

Demanda

1.1. Pretensiones

En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, la Beneficencia de Antioquia S.A., en adelante BENEDAN, solicitó que se hicieran las siguientes o similares declaraciones:

“PRIMERA:

Que se declaren nulos los siguientes Actos Administrativos proferidos por la División de Gestión de Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín de la U.A.E Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN:

(i) Resolución por medio de la cual se resuelve una excepción No. 20150310000011 de 06/11/2015.

(ii) Resolución por la cual se resuelve recurso de reposición No. 311-00602 de 18/03/2016.

(iii) Resolución por medio de la cual se resuelve una excepción No. 20150310000012 de 06/11/2015.

(iv) Resolución por la cual se resuelve recurso de reposición No. 311-00603 de 18/03/2016.

(v) Resolución por medio de la cual se resuelve una excepción No. 20150310000013 de 06/11/2015 (sic).

(vi) Resolución por la cual se resuelve recurso de reposición No. 311-00601 de 18/03/2016.

En conjunto, nos referiremos a estas Resoluciones como los “Actos Administrativos”.

SEGUNDA:

Que, como consecuencia de lo anterior, se restablezca en su derecho a la parte actora, mediante la declaratoria de la terminación del proceso de cobro coactivo y que por lo tanto BENEDAN no está obligada al pago de las obligaciones tributarias mencionadas en los actos administrativos demandados hasta que se resuelva mediante sentencia definitiva la obligación sustancial que está en discusión ante la jurisdicción contenciosa administrativa.

TECERA (SIC):

De manera subsidiaria, en el evento en que el Honorable Tribunal considere que no existen fundamentos para declarar la nulidad de los actos administrativos mencionados, se cese toda ejecución adelantada con base en los Mandamientos de pago números 20150302002110 del 25 de septiembre de 2015; No. 20150302002386 del 16 de octubre de 2015 y No. 20150302002039 del 19 de septiembre de 2015 que dieron origen a los actos administrativos objeto de esta demanda”.

1.2. Hechos de la demanda

(i) El 25 de septiembre de 2015 la División de Gestión de Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín profirió el mandamiento de pago No. 20150302002110, por valor de $4.335.284.000, correspondiente a la sanción por no declarar el impuesto sobre las ventas del sexto bimestre del año 2009.

El 28 de octubre de 2015 BENEDAN presentó las excepciones de “interposición de demanda de restablecimiento del derecho o proceso de revisión de impuestos ante la jurisdicción contencioso administrativo” y falta de ejecutoriedad del título.

Mediante Resolución No. 20150310000012 del 6 de noviembre de 2015 la División de Gestión de Cobranzas negó la excepción de interposición de demanda y no se refirió a la excepción de falta de ejecutoria del título. Esta decisión fue confirmada, en virtud del recurso de reposición interpuesto por BENEDAN, con la Resolución No. 311-000603 del 18 de marzo de 2016.

(ii) El 16 de octubre de 2015 la División de Gestión de Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín profirió el mandamiento de pago No. 20150302002386, por valor de $80.927.000, correspondiente a la liquidación oficial de aforo del impuesto sobre las ventas del segundo bimestre del año 2010.

El 25 de noviembre de 2015 BENEDAN presentó las excepciones de “interposición de demanda de restablecimiento del derecho o proceso de revisión de impuestos ante la jurisdicción contencioso administrativo” y falta de ejecutoriedad del título.

Mediante Resolución No. 20150312000013 del 18 de diciembre de 2015 la División de Gestión de Cobranzas negó la excepción de interposición de demanda y no se refirió a la excepción de falta de ejecutoria del título. Esta decisión fue confirmada, en virtud del recurso de reposición interpuesto por BENEDAN, con la Resolución No. 311-000601 del 18 de marzo de 2016.

(iii) El 19 de septiembre de 2015 la División de Gestión de Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín profirió el mandamiento de pago No. 20150302002039, por valor de $16.535.192.000, correspondiente a la liquidación oficial de aforo del impuesto sobre las ventas del bimestre 5° de 2008 y los bimestres 2, 3, 4 y 5 de 2009 y a la sanción por no declarar el impuesto sobre las ventas correspondiente a los bimestres 2, 3 y 6 del año 2008 y 2, 3 y 4 del año 2009.

El 21 de octubre de 2015, BENEDAN presentó las excepciones de “interposición de demanda de restablecimiento del derecho o proceso de revisión de impuestos ante la jurisdicción contencioso administrativo” y falta de ejecutoriedad del título.

Mediante Resolución No. 20150310000011 del 6 de noviembre de 2015 la División de Gestión de Cobranzas negó la excepción de interposición de demanda y no se refirió a la excepción de falta de ejecutoria del título. Esta decisión fue confirmada, en virtud del recurso de reposición interpuesto por BENEDAN, con la Resolución No. 311-000602 del 18 de marzo de 2016.

1.3. Normas violadas y concepto de violación

1.3.1. Nulidad de las Resoluciones Nos. 311-00601, 311-00602 y 311-00603 por haberse notificado fuera del término legal

Las resoluciones que resolvieron los recursos de reposición contra los actos que negaron las excepciones propuestas se notificaron por fuera del término previsto en el artículo 834 del E.T. –un mes-. En ese sentido, los actos son nulos de acuerdo con lo dispuesto en el numeral 3 del artículo 730 ibídem.

1.3.2. Falsa motivación de la Resolución 311-00602 del 18 de marzo de 2016

Al proferir la Resolución No. 311-00602 de 2016, la DIAN no tuvo en cuenta lo decidido por ella misma en la Resolución No. 20150310000011 de 2015, mediante la cual ordenó terminar el proceso de cobro de las obligaciones contenidas en los actos administrativos No. 112412013000004, 112412013000010 y 112412014000028.

En ese sentido, la Resolución No. 311-00602 de 2016 adolece de falsa motivación ya que no le era dado a la DIAN volver a ordenar el cobro de unas obligaciones frente a las cuales ya había declarado probadas las excepciones propuestas.

1.3.3. Falta de motivación de los actos administrativos demandados

Los actos administrativos demandados son nulos por falta de motivación en vista de que la DIAN no se pronunció sobre la excepción la falta de ejecutoria del título, alegada por BENEDAN con fundamento en lo previsto en el numeral 3 del artículo 831 del E.T.

1.3.4. Excepción de falta de ejecutoria del título

La DIAN debió declarar probada la excepción de falta de ejecutoria del título y terminar con los procesos de cobro, en vista de que no existen obligaciones actualmente exigibles.

Tal como lo dispone el numeral 4 del artículo 829 del E.T., los títulos que le sirvieron de fundamento a la DIAN para iniciar los procesos de cobro coactivo no pueden considerarse ejecutoriados porque no se han resuelto las acciones de nulidad y restablecimiento del derecho en forma definitiva, como se explica en el siguiente cuadro:

1.3.5. Excepción de interposición de demanda

La DIAN negó la procedencia de la excepción de interposición de demanda amparándose en el Concepto No. 22634 del 4 de marzo de 2008, en el que se exige como prueba de la configuración de la excepción el auto admisorio de la demanda.

Sin embargo, la prueba de la admisión de la demanda solicitada por la Administración no tiene ningún fundamento legal para ser exigida, no solo porque no está establecida en el texto de la ley, sino porque además le impone una carga a BENEDAN imposible de cumplir, en la medida en que la obliga a aportar un acto procesal que depende de un tercero, como lo es el Tribunal Administrativo de Antioquia.

De otro lado, el Concepto No. 22634 del 4 de marzo de 2008, que sirvió de fundamento para resolver las excepciones al mandamiento de pago, no tiene en cuenta el postulado consagrado en el numeral 12 del artículo 193 de la Ley 1607 de 2012 (derechos del contribuyente). Ese concepto hace nugatorio el efecto de una disposición garantista de carácter legal, cuyo propósito es velar por los derechos que le asisten a los contribuyentes, con la finalidad de salvaguardar los principios constitucionales de equidad, igualdad, justicia y legalidad.

Oposición

La División de Gestión Jurídica de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín compareció al proceso y se opuso a las pretensiones de la demanda con fundamento en los argumentos que se pasan a resumir:

2.1. Suspensión de los procesos de cobro coactivo

A partir del 19 de diciembre de 2015, tal como lo certificó la jefa del Grupo Interno de Coactiva I, los procesos de cobro coactivo adelantados contra BENEDAN se encuentran suspendidos por haberse controvertido los actos administrativos en que se fundamentan.

Por esa razón, las cuentas bancarias fueron desembargadas y no existe ningún inmueble de su propiedad con medida cautelar.

2.2. Sobre la excepción de falta de ejecutoria del título

En el caso concreto no se configura la excepción de falta de ejecutoria del título como quiera que la expedición de los mandamientos de pago se dieron en atención a lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 829 del E.T., es decir, una vez agotados los recursos procedentes.

2.3. Sobre la excepción de interposición de demanda

La excepción de interposición de demanda no se probó en el caso concreto, en vista de que no se aportaron en el trámite de los procesos coactivos los autos por medio de los cuales se admitieron las respectivas demandas.

De acuerdo con la doctrina de la DIAN, específicamente el Concepto No. 022634 del 4 de marzo de 2008, “con la sola interposición de una demanda no se garantiza que vaya a existir pronunciamiento de fondo sobre lo cobrado, puesto que existe la eventualidad de que la demanda sea extemporánea o no ajustada a las formas procesales y que ello acarree su inadmisión o rechazo”.

2.4. Sobre la notificación por fuera del término legal

Este cargo no está llamado a prosperar porque la extemporaneidad en la decisión de los recursos de reposición no vicia de nulidad los actos que resolvieron sobre las excepciones. Además, como lo ha dicho el Consejo de Estado, los posibles defectos en la notificación del acto, por ser una actuación posterior a su expedición, no lo vicia de nulidad.

Sentencia de primera instancia

3.1.- Mediante sentencia del 26 de octubre de 2017, el Tribunal Administrativo de Antioquia negó las pretensiones de la demanda. Como fundamento de su decisión argumentó, en términos generales, lo siguiente:

(i) Sobre la motivación de los actos: De la lectura de los actos demandados se puede concluir que la DIAN sí se refirió a la excepción de falta de ejecutoria del título, por lo que no se configura en el caso concreto una falta de motivación.

(ii) Sobre la excepción de falta de ejecutoriedad del título: Los actos administrativos son obligatorios mientras no sean anulados o suspendidos por la jurisdicción de lo contencioso administrativo.

Por esa razón, citando la jurisprudencia del Consejo de Estado, “la circunstancia de que se encuentra en trámite una acción contencioso administrativa tendiente a obtener la anulación del acto que sirve de título ejecutivo no enerva la ejecutoriedad y consecuente ejecutividad, caracteres que le confirieron la condición de título ejecutivo. Ello no obsta para señalar que, dada la circunstancia de que la ejecución está supeditada a lo que deba decidirse en el proceso ordinario a que alude el ejecutado, si se reúnen las restantes exigencias del Código de Procedimiento Civil, el presente proceso puede ser objeto de suspensión”.

Fue por eso que, una vez comprobada la admisión de las demandas ordinarias interpuestas por BENEDAN, la DIAN procedió a suspender los procesos de cobro coactivo y a levantar las medidas cautelares decretadas.

(iii) Sobre la excepción de interposición de demanda: El legislador habla de interposición de demandas, término que alude no solo a una simple presentación del libelo introductorio. La exigencia del legislador es superior al verbo presentar, como acto unilateral, por lo que dicho acto debe trascender hacia la esfera de la autoridad competente, esto es, que se admita la demanda.

De ahí que tenga asidero el concepto de la DIAN en cuanto exige no solo la presentación de la demanda, sino que esta debe ser admitida por el juez competente para poder entenderse configurada la excepción.

(iv) Sobre la notificación extemporánea de los actos que resolvieron los recursos de reposición: De conformidad con el artículo 834 del E.T. la autoridad ejecutora cuenta con un mes para resolver los recursos de reposición que se interpongan contra la decisión de excepciones. Sin embargo, el legislador no estableció ninguna sanción para el incumplimiento de ese término.

No puede ser aplicado al proceso de cobro coactivo, vía analógica, lo consagrado para otras actuaciones administrativas de la DIAN, razón por la que en este caso no puede hablarse de la configuración de un silencio administrativo positivo.

3.2.- La sentencia del Tribunal tuvo un salvamento de voto en el que se consideró que el numeral 5 del artículo 831 del E.T. lo único que exige para la procedencia de la excepción es la interposición de una demanda de nulidad y restablecimiento del derecho ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo en la que se discuta la legalidad de los actos que conforman el título ejecutivo. De tal manera que exigir que la procedencia del medio exceptivo está condicionada a la admisión de la demanda es agregarle a la excepción un condicionamiento que el legislador no previó.

De acuerdo con su entender, “basta con mirar otras disposiciones del propio Estatuto Tributario, inclusive del mismo TÍTULO VIII COBRO COACTIVO, para cerciorarse de que cuando el legislador quiso exigir no solo la presentación del libelo demandatorio para asignar consecuencias jurídicas, sino más allá de eso también la admisión del mismo así lo consagró expresamente, siendo ese el caso, entre otras disposiciones, del artículo 837”.

Recurso de apelación

BENEDAN interpuso recurso de apelación contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia a fin de que se revoque y, en consecuencia, se acceda a las pretensiones de la demanda. Como argumentos del recurso expuso lo siguiente:

4.1. Nulidad de las Resoluciones Nos. 311-00601, 311-00602 y 311-00602 por haberse notificado fuera del término legal

Si bien es cierto que el artículo 834 del E.T. no regula expresamente una consecuencia para la Administración de Impuestos por fallar el recurso de reposición por fuera del término de un mes, no es menos cierto que las normas generales del ordenamiento tributario que regulan las causales de nulidad de los actos administrativos sí lo hacen, razón por la que debe aplicarse el artículo 730 ibídem.

4.2. Excepción de falta de ejecutoria del título

De conformidad con el precedente de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, para que proceda la excepción de falta de ejecutoria del título debe probarse que los procesos contenciosos no se hayan decidido de manera definitiva, como acontece en el caso concreto.

Y eso es así, como lo afirma el Consejo de Estado, por cuanto “la fuerza ejecutoria de los actos administrativos que sirven de fundamento al cobro coactivo, tiene una regla especial en materia tributaria, pues la ejecutoriedad del acto solo se adquiere cuando la jurisdicción de lo contencioso administrativo decida definitivamente las acciones de restablecimiento del derecho que se hayan interpuesto. De conformidad con el artículo 829, numeral 4, del Estatuto Tributario, la acción de nulidad y restablecimiento, instaurada contra el acto administrativo que sirve de título ejecutivo, suspende la ejecución del mismo hasta cuando la jurisdicción decida de manera definitiva la legalidad de ese acto”.

Por esa razón no es dable exigir, como lo hizo el Tribunal, los autos admisorios de las demandas interpuestas por BENEDAN. Bastaba con probar que los procesos contenciosos no se habían decidido de manera definitiva para que se declarara próspera esta excepción.

4.3. Excepción de interposición de demanda

La Real Academia de la Lengua Española señala tres definiciones de la palabra interponer, siendo la más acertada, según el sentido natural y obvio de la palabra para esta materia, aquella que la define como “formalizar por medio de un pedimento alguno de los recursos legales, como el de nulidad, de apelación, etc.”. En ese sentido, no es cierto que el legislador exija la conducta de la otra parte para entender probada la excepción de interposición de demanda, sino que bastaba con que se probara la radicación de la demanda.

No puede perderse de vista, además, que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 193 de la Ley 1607 de 2012, los contribuyentes tienen derecho a “no pagar impuestos en discusión antes de haber obtenido una decisión definitiva en la vía administrativa o judicial”; argumento al que no se refirió el Tribunal en la sentencia.

De otro lado, es importante señalar que, de acuerdo con el precedente de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, las partes pueden presentar en sede judicial pruebas que no fueron allegadas en sede administrativa, razón por la que al demostrarse en esta instancia procesal la admisión de las demandas presentadas por BENEDAN contra los actos que conforman los títulos que se pretenden ejecutar, debe prosperar la excepción de interposición de demanda.

4.4. Desconocimiento de BENEDAN de la suspensión de los procesos de cobro en sede administrativa

BENEDAN no tuvo conocimiento de la suspensión de los procesos de cobro sino con posterioridad a la demanda que dio origen al presente proceso judicial, en atención a que la DIAN nunca le notificó tal decisión. Sin embargo, esa suspensión no es óbice para que exista un pronunciamiento judicial sobre las excepciones propuestas, máxime cuando su configuración conllevaría a la terminación –no a la suspensión- de los procesos de cobro.

4.5. Condena en costas

Tal como lo ha afirmado la Sección Cuarta del Consejo de Estado, la condena en costas y agencias en derecho solo procede cuando exista prueba de su existencia, de su utilidad y siempre que correspondan a actuaciones autorizadas por la ley. En ese sentido, al no estar demostradas en el caso concreto se hace necesario su revocatoria.

Alegatos de conclusión en segunda instancia

La apoderada de la parte demandada reiteró los argumentos expuestos en la demanda y en el recurso de apelación.

La apoderada de la DIAN reiteró los argumentos de la contestación de la demanda y los expuestos por el Tribunal en la sentencia recurrida.

CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO

El Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado solicitó revocar la sentencia de primera instancia y, en su lugar, “declarar la nulidad de los actos demandados y probadas las excepciones de interposición de demanda de restablecimiento del derecho y falta de ejecutoria del título ejecutivo. Así mismo, ordenar a la DIAN la suspensión de los correspondientes procesos de cobro coactivo, hasta tanto la jurisdicción contenciosa administrativa falle definitivamente sobre la legalidad de los actos sancionatorios y de liquidación oficial de aforo del IVA, que conforman los títulos ejecutivos”.

Para el Ministerio Público, de acuerdo con el precedente de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, al encontrarse probado en el expediente que las demandas de nulidad y restablecimiento del derecho interpuestas por BENEDAN contra los actos que conformaron los títulos que dieron origen a los procesos de cobro coactivo ya fueron admitidas, se hace necesario declarar configurada la excepción prevista en el numeral 5 del artículo 831 del E.T.

No obstante, advierte que la consecuencia de esa decisión no es la terminación del proceso de cobro coactivo, como se pide en la demanda, sino la suspensión de los procesos de cobro hasta que se resuelva definitivamente sobre la legalidad de los actos que conforman el título ejecutivo.

Para el Ministerio, si bien es cierto que la DIAN ya suspendió los procesos de cobro, “no hay justificación para mantener la legalidad de las resoluciones que declararon no probadas las excepciones y ordenaron continuar el proceso de cobro coactivo, teniendo conocimiento de que los actos liquidatorios están en discusión, lo cual también da prosperidad a la excepción de falta de ejecutoria del título ejecutivo”.

De otro lado, afirma que la resolución extemporánea de los recursos de reposición interpuestos contra las resoluciones que resolvieron las excepciones no es causal de nulidad de los actos administrativos. El incumplimiento del término de un mes previsto por el legislador configura el silencio administrativo negativo y habilita al ejecutado para acudir a la jurisdicción de lo contencioso administrativo.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Sobre el cargo de nulidad de las Resoluciones Nos. 311-00601, 311-00602 y 311-00603 por haberse notificado fuera del término legal

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 834 del E.T., contra la resolución que rechaza las excepciones propuestas por el ejecutado “procede únicamente el recurso de reposición ante el Jefe de la División de Cobranzas, dentro del mes siguiente a su notificación, quien tendrá para resolver un mes, contado a partir de su interposición en debida forma”.

A pesar del término establecido por el legislador para resolver el recurso de reposición, la Sala advierte que el procedimiento administrativo de cobro coactivo en el Estatuto Tributario no señala expresamente una consecuencia jurídica que se derive de su incumplimiento.

Esa situación excluye que el plazo establecido en el artículo 834 del E.T. sea de carácter preclusivo o que acarre la nulidad de los actos, como sí ocurre con los actos de liquidación de impuestos y con los que resuelven los recursos contra esos actos liquidatorios de acuerdo con la disposición expresa del artículo 730 ibídem.

Como lo expuso la Sala en sentencia del 24 de octubre de 2013, la consecuencia que se deriva del incumplimiento del término establecido en el artículo 834 del E.T. es la configuración del silencio administrativo negativo, de acuerdo con las normas generales del Código Contencioso Administrativo, hoy, Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.

Según lo ha señalado la Sala, el silencio administrativo negativo tiene como propósito no solo sancionar a la administración negligente, sino conceder al administrado la garantía de demandar, junto con la decisión definitiva, el acto presunto que la confirmó.

Si bien el Estatuto Tributario no regula de manera expresa el silencio administrativo negativo para cuando se deciden los recursos de reposición y apelación, propios del procedimiento general previsto en el CPACA, su aplicación resulta procedente en asuntos tributarios, precisamente, en virtud de lo previsto en el artículo 2 ibídem, que dispone que en lo no previsto en los procedimientos especiales “se aplicarán las disposiciones de este Código”.

En ese orden de ideas, el cargo no está llamado a prosperar pues no es posible aplicar, vía analogía, la consecuencia adversa establecida por el legislador en el artículo 730 del E.T. al caso concreto, pues se trata de situaciones jurídicas diferentes.

Sobre las excepciones de falta de ejecutoria del título e interposición de demanda

2.1.- El inicio de un proceso ejecutivo de cobro coactivo implica necesariamente la preexistencia de un título que preste mérito ejecutivo, esto es, que contenga una obligación clara, expresa y actualmente exigible, por no estar pendiente de ningún plazo o condición.

En desarrollo de lo anterior, el artículo 828 del Estatuto Tributario discrimina los documentos que prestan mérito ejecutivo para el cobro coactivo y que sirven de soporte jurídico para que la Administración proceda a iniciar el proceso mediante la emisión del correspondiente mandamiento de pago, en el que se ordena al deudor solucionar las obligaciones pendientes a favor de la entidad fiscal.

En lo que concierne al análisis del presente asunto, interesa precisar que la norma establece que constituyen título ejecutivo, entre otros, “las liquidaciones oficiales ejecutoriadas”.

2.2.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 829 ibídem, los actos administrativos que sirven de fundamento al cobro coactivo se entienden ejecutoriados en los siguientes eventos:

Cuando contra ellos no proceda recurso alguno.
Cuando vencido el término para interponer los recursos, no se hayan interpuesto o no se presenten en debida forma.
Cuando se renuncie expresamente a los recursos o se desista de ellos.
Cuando los recursos interpuestos en vía gubernativa o las acciones de restablecimiento del derecho o de revisión de impuestos se hayan decidido en forma definitiva, según el caso.

Como se observa, el numeral 4º contempla dos supuestos en que los actos soporte del cobro coactivo pueden encontrarse ejecutoriados:

i) Cuando se trata de actos administrativos susceptibles de los recursos propios de la vía gubernativa y estos han sido interpuestos debida y oportunamente. Según esta regla, el acto administrativo que sirve de título ejecutivo queda ejecutoriado una vez la entidad oficial decidida los recursos interpuestos, siempre y cuando el interesado no lo demande ante la jurisdicción, porque de hacerlo se estaría ante el siguiente supuesto legal.
ii) Cuando los actos administrativos que sirvieron de título ejecutivo fueron demandados ante la jurisdicción por el afectado, para obtener la declaratoria de nulidad y el restablecimiento de sus derechos. En estos casos, se entenderán ejecutoriados una vez sea proferida la decisión judicial definitiva.

Luego, la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, instaurada contra el acto administrativo que sirve de fundamento al cobro coactivo, cuando se trata de créditos a los que se les aplica el Estatuto Tributario, impide que ese acto adquiera fuerza ejecutoria, la que solo se logra en el momento en que la jurisdicción decida, de manera definitiva, la respectiva demanda.

2.3.- En concordancia con dicha norma, el numeral 5° del artículo 831 del E.T. dispone que contra el mandamiento de pago procede la excepción de interposición de demanda de nulidad y restablecimiento del derecho o de proceso de revisión de impuestos ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo.

Lo anterior, se repite, porque es necesario que el acto administrativo alcance firmeza. Solo así pueden ser ejecutados y dar fe de la existencia de una obligación actualmente exigible al deudor.

Naturalmente que la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho debe ser contra el acto administrativo que determina la obligación a cargo del contribuyente y que, a su vez, le sirve a la administración de título ejecutivo.

2.4.- De acuerdo con lo expuesto por la Sección, esta excepción se acredita, por regla general, con la admisión de la demanda, pues en este momento se verifica que la misma ha reunido todos los requisitos de ley para que sea conocida por el juez y, además, se traba la relación jurídico-procesal entre las partes.

Si bien es cierto que la norma solo se refiere a la “interposición” de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, no lo es menos que ella busca la anulación total o parcial de la decisión administrativa de cobro coactivo, generando la terminación o variación de la ejecución del crédito, lo que solo puede presentarse con posterioridad a la admisión de la demanda.

Por eso, con la sola presentación de la demanda no se garantiza que se emita un pronunciamiento de fondo sobre lo cobrado, puesto que existe la eventualidad de que la misma sea extemporánea o no ajustada a las normas procesales y que ello acarree su inadmisión o rechazo.

De allí, se repite, que la Sección le haya dado tal alcance a la excepción que se comenta.

2.5.- Pero tal afirmación no puede tomarse en términos absolutos, atendiendo la razón de ser de la excepción, que tiene relación con la fuerza ejecutoria de los actos de liquidación. El ejecutado puede interponer la excepción con fundamento en el hecho de haber presentado la demanda ante la jurisdicción y si conforme con el artículo 833 del Estatuto Tributario, se prueba que ella haya sido admitida, se debe declarar y ordenar la terminación del procedimiento de cobro coactivo y el levantamiento de las medidas cautelares cuando se hubieren decretado, aspecto que puede examinar el juez administrativo al momento de pronunciarse sobre la validez de los actos de cobro.

Todo, porque la terminación del procedimiento de cobro coactivo surge de la falta de firmeza del título ejecutivo que solo se logra cuando la demanda se haya decidido definitivamente, de acuerdo con el artículo 829.4 del Estatuto Tributario, ya que la acción de nulidad y restablecimiento del derecho impide la ejecutoriedad del acto administrativo demandado. Si la misma no prospera, la Administración puede iniciar el proceso de cobro coactivo contra el demandante expidiendo un nuevo mandamiento de pago.

2.6.- En el caso que se estudia, BENEDAN propuso contra los mandamientos de pagos las excepciones de interposición de demanda y falta de ejecutoria del título.

Si bien es cierto que, para la fecha en que se resolvieron las excepciones, la demanda no había sido admitida contra todos los actos que conformaron los tres títulos ejecutivos que dieron origen a los procesos de cobro que son objeto de análisis, no es menos cierto que una vez admitida la demanda y su reforma en el proceso con radicado 05001-23-33-000-2014-01455-00, el Tribunal Administrativo de Antioquia, mediante auto del 23 de septiembre de 2016, admitió la acumulación de demandas solicitada por BENEDAN.

2.7.- Del análisis de los antecedentes administrativos y las pruebas aportadas por la parte actora, para la Sala es claro que todos los actos administrativos que sirvieron de base para expedir los tres mandamientos de pago que originaron el presente proceso se encuentran actualmente demandados, tal como se resume en el siguiente cuadro:

De acuerdo con lo anterior, se encuentra probada la existencia del proceso judicial seguido contra los actos administrativos que conforman los títulos ejecutivos, razón por la que debe revocarse la sentencia porque, como se dijo, la nulidad de los actos que resuelven las excepciones da lugar a la terminación y no a la suspensión del procedimiento de cobro.

Se anota sí, que la entidad ejecutante podrá reiniciar el procedimiento de cobro coactivo dependiendo, naturalmente, de lo decidido en el proceso de nulidad y restablecimiento.

Si bien en los hechos de la demanda se relaciona la sanción por no declarar el impuesto sobre las ventas del segundo bimestre del año 2009, lo cierto es que esa sanción no hace parte de ninguno de los mandamientos de pago objeto del presente proceso. No obstante, de la relación hecha por el Tribunal Administrativo de Antioquia en el auto de acumulación de los procesos, se puede constatar que ese acto también fue demandado en el proceso 2014-01455 (fl. 423).

Sobre la condena en costas

3.1.- El artículo 188 del CPACA remite al Código de Procedimiento Civil para la liquidación y ejecución de la condena en costas, remisión que debe entenderse, en la actualidad, al Código General del Proceso, que por indicación expresa o por analogía regula la actividad procesal en los procesos contenciosos administrativos en aquellos temas no contemplados en el CPACA.

El artículo 365 del Código General del Proceso (en adelante CGP) señala que en los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas:

Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto. Además, en los casos especiales previstos en este código.

Además, se condenará en costas a quien se le resuelva de manera desfavorable un incidente, la formulación de excepciones previas, una solicitud de nulidad o de amparo de pobreza, sin perjuicio de lo dispuesto en relación con la temeridad o mala fe.

La condena se hará en sentencia o auto que resuelva la actuación que dio lugar a aquella.
En la providencia del superior que confirme en todas sus partes la de primera instancia se condenará al recurrente en las costas de la segunda.
Cuando la sentencia de segunda instancia revoque totalmente la del inferior, la parte vencida será condenada a pagar las costas de ambas instancias.
En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas o pronunciar condena parcial, expresando los fundamentos de su decisión.
Cuando fueren dos (2) o más litigantes que deban pagar las costas, el juez los condenará en proporción a su interés en el proceso; si nada se dispone al respecto, se entenderán distribuidas por partes iguales entre ellos.
Si fueren varios los litigantes favorecidos con la condena en costas, a cada uno de ellos se les reconocerán los gastos que hubiere sufragado y se harán por separado las liquidaciones.
Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación.
Las estipulaciones de las partes en materia de costas se tendrán por no escritas. Sin embargo, podrán renunciarse después de decretadas y en los casos de desistimiento o transacción. (Subraya la Sala).

3.2.- Respecto de la condena en costas a la luz del CGP, la Corte Constitucional ha dicho lo siguiente:

La condena en costas no resulta de un obrar temerario o de mala fe, o siquiera culpable de la parte condenada, sino que es resultado de su derrota en el proceso o recurso que haya propuesto, según el artículo 365. Al momento de liquidarlas, conforme al artículo 366, se precisa que tanto las costas como las agencias en derecho corresponden a los costos en los que la parte beneficiaria de la condena incurrió en el proceso, siempre que exista prueba de su existencia, de su utilidad y de que correspondan a actuaciones autorizadas por la ley. De esta manera, las costas no se originan ni tienen el propósito de ser una indemnización de perjuicios causados por el mal proceder de una parte, ni pueden asumirse como una sanción en su contra. (Resaltos fuera de texto).

Conforme con el pronunciamiento de la Corte Constitucional, la condena en costas, en los términos previstos en el artículo 365 del CGP, surge de la derrota de una parte en el proceso o de la decisión desfavorable del recurso interpuesto. Es decir, procede contra la parte vencida en el proceso o en el recurso, con independencia de las causas de la decisión desfavorable, lo que deja en evidencia el criterio objetivo adoptado por el ordenamiento procesal civil.

Sin embargo, esa objetividad no impide que para su reconocimiento se exija “prueba de su existencia, de su utilidad y de que correspondan a actuaciones autorizadas por la ley”.

3.3.- Esta Sección de manera reiterada ha dicho que las reglas previstas por el legislador para la condena en costas deben analizarse en conjunto con la regla del numeral 8, que dispone que solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación.

En efecto, atendiendo el tenor literal del artículo 365 del CGP la parte vencida en el proceso o en el recurso “tendría que ser condenada a pagar las costas de ambas instancias”. No obstante,“tal circunstancia está sujeta a la regla del numeral 8, según la cual solo habrá lugar a condenar en costas cuando, en el expediente, aparezcan causadas y, siempre y cuando, estén probadas”, es decir, se reconoce como requisito específico para que haya lugar a la condena en costas que efectivamente se hayan causado y que la parte interesada haya aportado los medios de prueba idóneos que acrediten tal hecho.

3.4.- En el caso bajo estudio, como la sentencia de primera instancia será revocada y se accederán a las pretensiones de la demanda, la condena en costas por ambas instancias debe recaer en la DIAN, conforme la regla establecida en el numeral 4 del artículo 365 del CGP.

Sin embargo, como las costas (gastos o expensas del proceso y agencias del derecho) no están comprobadas en el presente proceso, pues BENEDAN no aportó prueba de su causación, utilidad y pertinencia, no se hará condena alguna.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA

Primero. – Por las razones expuestas en la parte motiva de la presente providencia, se revoca la sentencia del 26 de octubre de 2017 proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia en el proceso de la referencia.

Segundo. – Por encontrarse probadas las excepciones de interposición de demanda y falta de ejecutoria del título, se declara la nulidad los siguientes actos administrativos proferidos por la División de Gestión de Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín de la U.A.E DIAN:

(i) Resolución No. 20150310000011 del 6 de noviembre de 2015, por medio de la cual se rechazaron las excepciones propuestas contra el mandamiento de pago No. 20150302002039.

(ii) Resolución No. 311-00602 del 18 de marzo de 2016, por la que se confirmó la Resolución No. 20150310000011.

(iii) Resolución No. 20150310000012 del 6 de noviembre de 2015, por medio de la cual se rechazaron las excepciones propuestas contra el mandamiento de pago No. 20150302002110.

(iv) Resolución No. 311-00603 del 18 de marzo de 2016, por la que se confirmó la Resolución No. 20150310000012.

(v) Resolución No. 20150310000013 del 18 de diciembre de 2015, por medio de la cual se rechazaron las excepciones propuestas contra el mandamiento de pago No. 20150302002386.

(vi) Resolución No. 311-00601 del 18 de marzo de 2016 por la que se confirmó la Resolución No. 20150310000013.

Tercero. – A título de restablecimiento del derecho, se ordena la terminación de los procesos de cobro coactivo adelantados con ocasión de los mandamientos de pago No. 20150302002039 del 19 de septiembre de 2015, 20150302002110 del 25 de septiembre de 2015 y 20150302002386 del 16 de octubre de 2015 y el levantamiento de las medidas cautelares.

Cuarto. – De conformidad con lo dispuesto en los artículos 188 del CPACA y 365 del CGP, no se condena en costas habida cuenta de que en el expediente no hay prueba de que se causaron.

Quinto. – Ejecutoriada la presente providencia, devuélvase el expediente al Tribunal de origen.

Cópiese, notifíquese, cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

MILTON CHAVES GARCÍA

Presidente de la Sala

STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Consejera

JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

Consejero

JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

Consejero