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REF: ALGUNAS CONSIDERACIONES SOBRE LAS UNIONES TEMPORALES Y LOS CONTRATOS DE CUENTAS EN PARTICIPACIÓN.
Me remito a su comunicación radicada en la WEBMASTER de esta Superintendencia de Sociedades, bajo el número 2018-01-390541 del pasado 29 de agosto, mediante la cual formula una consulta sobre los siguientes aspectos:
Sobre el particular se debe señalar que en atención al derecho de petición en la modalidad de consulta, la Superintendencia con fundamento en los Artículos 14 y 28 de la Ley 1755 de 2015, que sustituye un título del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo emite un concepto de carácter general sobre las materias a su cargo, mas no en relación con una sociedad o situación en particular, razón por la cual sus respuestas en esta instancia no son vinculantes ni comprometen la responsabilidad de la entidad.
Bajo esas premisas, a título ilustrativo procede efectuar las siguientes consideraciones de orden normativo y doctrinal:
La Unión Temporal es una ficción jurídica creada en el ordenamiento nacional por el artículo 7º de la Ley 80 de 1993, según el cual surge esta figura cuando dos o más personas en forma conjunta presentan una misma propuesta para la adjudicación, celebración y ejecución de un contrato, respondiendo solidariamente por el cumplimiento total de la propuesta y del objeto contratado, pero las sanciones por el incumplimiento de las obligaciones derivadas de la propuesta y del contrato se impondrán de acuerdo con la participación en la ejecución de cada uno de los miembros de la unión temporal.
Por su parte, el artículo 507 del Código de Comercio establece que el contrato de cuentas en participación es aquel mediante el cual dos o más personas con la calidad de comerciantes toman interés en una o varias operaciones mercantiles que deberá ejecutar uno de ellos en su nombre y bajo su crédito personal, con cargo de rendir cuentas y dividir con sus partícipes las ganancias o pérdidas en la proporción convenida.
Teniendo en cuenta lo anterior, el mismo artículo 510 del estatuto antes citado, determina que el gestor será reputado único deño del negocio en las relaciones externas de la participación, por lo cual, los terceros solamente tendrán acción contra el administrador, del mismo modo que los partícipes inactivos carecerán de ella contra terceros.
Según lo expuesto, claramente se identifican las diferencias entre los contratos aludidos, a saber: 1. En el contrato de cuentas en participación, se encuentra un partícipe gestor, quien responde ante terceros por la ejecución del mismo, el gestor recibe los dineros pertinentes de los pagos y se encarga de dividir las ganancias o pérdidas de acuerdo con la proporción convenida; en cambio la constitución de una Unión Temporal, trae como consecuencia la sumatoria de la totalidad de las fuerzas correspondientes con el fin de presentar propuesta y si es del caso, de ganarse su adjudicación, firmar contrato y ejecutarlo. 2. La responsabilidad en un contrato de cuentas en participación, corresponde al partícipe gestor, a diferencia de la Unión Temporal, que como claramente determina la Ley 80 de 1993, es solidaria por el cumplimiento de las obligaciones derivadas de la propuesta, y en el caso de las sanciones se impondrá de acuerdo con la participación de cada uno de los miembros de la unión temporal.
Así las cosas, en la Unión Temporal sus conformantes son plenamente conocidos y la sumatoria de sus habilidades y actividades, harán que al presentar propuesta tengan la posibilidad de competir dentro de una licitación, a diferencia del contrato de cuentas en participación cuyo componente principal está en un partícipe conocido y los demás ocultos que aportan la inversión correspondiente.
En cuanto las inquietudes dos y tres, es preciso señalar que de acuerdo con el numeral 3 artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, la Unidad Administrativa Especial – Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, a través de la Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina, es la competente para absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias nacionales, en materia aduanera o de comercio exterior, en lo de competencia de la DIAN.
En ese sentido, se observa que dicha Entidad se ha pronunciado así:
“(…) el caso concreto de la obligación que tiene el gestor, representante o administrador del contrato y el contador público o revisor fiscal para la expedición de la certificación de que trata el parágrafo 1° del artículo 18 del Estatuto Tributario, lo cual es propio de los consorcios o uniones temporales, que al no ser estos contribuyentes de renta, se hace necesaria la expedición de la mencionada certificación para que los consorciados puedan declarar sus ingresos, costos, deducciones y demás aspectos relacionados dentro del período fiscal correspondiente, como lo son las retenciones y autorretenciones, entre otros aspectos, para lo cual deberá considerarse el contenido del concepto 030948 de octubre 26 de 1999 cuya copia se adjunta para mayor ilustración, y que en lo pertinente precisa:
“Frente al tema planteado, este despacho se ha pronunciado en reiteradas oportunidades al respecto, explicando que en cuanto al impuesto sobre la Renta y sus Complementarios y de conformidad con lo preceptuado por el artículo 61 de la Ley 223 de 1.995, los consorcios y las uniones temporales no son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios.
Los ingresos percibidos por los consorcios como contraprestación por la ejecución en el país de contratos celebrados con entidades estatales, son gravadas con el impuesto sobre la renta y sus complementarios en cabeza de cada uno de los miembros del consorcio.
Siendo el consorcio una modalidad del contrato empresarial por el cual dos o más personas se unen temporalmente con el fin de ejecutar contratos, aunando capital y tecnología pero conservando su autonomía personal, económica y administrativa, resulta que para efectos impositivos y por disposición legal a partir del año gravable de 1.996, los consorcios no constituyen una persona jurídica distinta de los consorciados, si bien es agente retenedor cuando intervenga efectuando pagos o abonos en cuenta en operaciones sometidas a retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta. (Concepto No. 32501/98).
De otra parte, los miembros del consorcio o de la unión temporal deben llevar contabilidad y declarar de manera independiente los ingresos, costos y deducciones que les correspondan, de acuerdo con su participación en los ingresos, costos y deducciones del consorcio o unión temporal, en lo que concierne al soporte de la contabilización respectiva y de la declaración de renta de los consorciados, cabe señalar la conveniencia que los consorcios lleven un registro contable de sus ingresos, costos y gastos generados en el desarrollo de los contratos.
Esto con el fin de demostrar y facilitar el adecuado cumplimiento de las obligaciones impositivas sustanciales y formales a cargo de los consorciados contribuyentes del impuesto.”
En consecuencia, la obligación de llevar los registros de las diferentes operaciones de cada miembro del contrato de colaboración empresarial indicados en la primera parte del parágrafo 1° del artículo en mención, y la obligación de certificarlas por parte del gestor con su firma y la del contador o revisor fiscal ahora expresamente exigida no es nueva, siempre ha existido, nunca se ha reglamentado la periodicidad con que se debe expedir, por tanto según las cláusulas del contrato de colaboración empresarial y los efectos tributarios que devienen del mismo acto frente a la realización de los ingresos, costos, gastos, activos, pasivos, pagos y abonos en cuenta, deberá entenderse que tal periodicidad corresponderá según su necesidad para cumplir con las obligaciones fiscales que establece la norma tributaria. (…)”
Respecto de la facturación y los impuestos a que su solicitud alude, la Unidad Administrativa Especial, Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, a través de la Subdirección de Gestión Jurídica, en virtud de las facultades que le otorga el artículo 19 del Decreto 4048 de 2008, ha conceptuado:
“(…) II. El contrato de cuentas en participación con la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016.
Antes de la Ley 1819 el contrato de cuentas en participación no tenía regulación expresa en el Estatuto Tributario (ET). Sin embargo, con la reciente Reforma Tributaria se modificó el artículo 18 ET en el sentido de incluir expresamente a los contratos de colaboración, concretamente, el contrato de cuentas en participación.
Así las cosas, el nuevo artículo dispone lo siguiente:
“Los contratos de colaboración empresarial tales como consorcios, uniones temporales, joint ventures y cuentas en participación, no son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios. Las partes en el contrato de colaboración empresarial, deberán declarar de manera independiente los activos, pasivos, ingresos, costos y deducciones que les correspondan, de acuerdo con su participación en los activos, pasivos, ingresos, costos y gastos incurridos en desarrollo del contrato de colaboración empresarial. Para efectos tributarios, las partes deberán llevar un registro sobre las actividades desarrolladas en virtud del contrato de colaboración empresarial que permita verificar los ingresos, costos y gastos incurridos en desarrollo del mismo.”
Así mismo, la Ley 1819 de 2016 adicionó un primer parágrafo al artículo 18 del Estatuto Tributario el cual indica lo siguiente:
“PARÁGRAFO 1o. En los contratos de colaboración empresarial el gestor, representante o administrador del contrato deberá certificar y proporcionar a los partícipes, consorciados, asociados o unidos temporalmente la información financiera y fiscal relacionada con el contrato. La certificación deberá estar firmada por el representante legal o quien haga sus veces y el contador público o revisor fiscal respectivo. En el caso del contrato de cuentas en participación, la certificación expedida por el gestor al partícipe oculto hace las veces del registro sobre las actividades desarrolladas en virtud del contrato de cuentas en participación.”
III. Alcance de las modificaciones introducidas por la Ley 1819 de 2016.
Teniendo en cuenta el análisis anterior, concluimos que el alcance de la modificación introducida por la Reforma Tributaria en el contrato de cuentas en participación, se resumen de la siguiente manera:
En esos términos se da claridad sobre la interpretación y aplicación a las modificaciones introducidas por la Ley 1819 de 2016 en cuanto a los contratos de cuentas en participación.
El presente concepto recoge la doctrina proferida por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales hasta la fecha y revoca todos los conceptos y oficios expedidos relacionados con la materia y que le sean contrarios. (…)”.
A este respecto, procede remitirse a los artículos 260 y 261 del Código de Comercio, así como los artículo (sic) 28 y ss de la Ley 222 de 1995, teniendo en cuenta que existe una presunción legal sobre la situación de “control” que ejercería la sociedad titular del 100%, sobre la empresa que es parte de la Unión Temporal.
Por tanto, sin perjuicio de la relación que las une en razón de la Unión Temporal constituida con el fin de reunir esfuerzos comunes en pro de la presentación de propuesta, adjudicación y ejecución de un contrato, no por ello se eliminan los componentes de las presunciones de la situación de control, de que tratan las disposiciones legales antes invocadas.
En tal virtud, es dable concluir entonces que en efecto, puede preverse una vinculación económica mediante la cual se controle la totalidad del negocio adjudicado por la controlante A.
Aunque no es clara la pregunta planteada, nuevamente se advierte que con fundamento en las facultades previstas por el Decreto 4048 de 2008, artículo 20, la Unidad Administrativa Especial, Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, se pronunció así:
“(…) 1. ¿El régimen de precios de transferencia cobija las operaciones de compraventa de bienes y prestación de servicios realizadas en el mercado nacional?
Las operaciones de compraventa de bienes y prestación de servicios realizadas en el mercado nacional se encuentran sometidas al régimen de precios de transferencia en dos eventos, conforme lo dispone el artículo 260-2 del Estatuto Tributario, a saber:
Los criterios de vinculación, para efectos del impuesto sobre la renta y complementario y del régimen de precios de transferencia, se encuentran taxativamente consagrados en el artículo 260-1 del Estatuto Tributario, así:
“1. Subordinadas
iii) Cuando la matriz, directamente o por intermedio o con el concurso de las subordinadas, en razón de un acto o negocio con la sociedad controlada o con sus socios, ejerza influencia dominante en las decisiones de los órganos de administración de la sociedad;
La vinculación se predica de todas las sociedades y vehículos o entidades no societarias que conforman el grupo, aunque su matriz esté domiciliada en el exterior.” (Negrilla fuera de texto).
Luego, en atención a lo preguntado y conforme se desprende de la norma transcrita, solo se genera vinculación por las compras nacionalizadas, realizadas por una compañía nacional a una misma empresa del exterior – sin que interese el porcentaje de participación de las mismas en las compras globales – cuando una y otra: i) son subordinadas de una misma matriz, ii) son subordinadas que pertenecen directa o indirectamente a una misma persona natural o jurídica o entidades o esquemas de naturaleza no societaria, iii) son empresas en las cuales una misma persona natural o jurídica participa directa o indirectamente en la administración, el control o el capital de ambas, iv) son empresas cuyo capital pertenezca directa o indirectamente en más del cincuenta por ciento (50%) a personas ligadas entre sí por matrimonio, o por parentesco hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad, o único civil y v) son vinculadas a través de terceros no vinculados.”.
De conformidad con lo expuesto, se ha atendido su solicitud en el plazo y con los alcances que señala del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, no sin antes advertir que en la Página WEB de esta entidad puede consultar directamente la normatividad, los conceptos que la misma emite sobre las materias de su competencia y la Circular Básica Jurídica, entre otros.
Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina
100208221- 000939
Bogotá, D.C.
Señora
MARIA MARGARITA VARGAS MURCIA
maria.margarita.vm@gmail.com
Bogotá
Ref: Radicado 100228344-469 del 04/04/2018
| Tema | Aduanas | ||
| Descriptores | Operador Económico Autorizado | ||
| Fuentes formales | Artículo 8 del Decreto 3568 de 2011, Artículos 35, numeral 2.1. y 674 del Decreto 390 de 2016e (sic) |
Cordial Saludo, Señora Maria Margarita:
De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 la Subdirección de Gestión de Normativa y Doctrina, está facultada para absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias nacionales, en materia aduanera o de comercio exterior, en lo de competencia de la DIAN.
El artículo 8.1.10 del Decreto 3568 de 2011 establece para los Operadores Económicos Autorizados la reducción del monto de las garantías globales constituidas ante la DIAN. Posteriormente, el numeral 2.1 del artículo 35 del Decreto 390 de 2016 dispuso como tratamiento especial para los Operadores Económicos Autorizados, la no constitución de garantías para respaldar el cumplimiento de las obligaciones aduaneras.
Con base en lo anterior, se formulan los siguientes interrogantes:
Al respecto el Despacho hace las siguientes consideraciones:
El numeral 10 del artículo 8 del Decreto 3568 de 2011, modificado por el Decreto 1894 de 2015 estableció entre otros beneficios, la reducción del monto de las garantías globales constituidas ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, en los términos y condiciones que estableciera la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
Con la expedición del Decreto 390 de 2016, de acuerdo con el artículo 674, entró a regir a los quince (15) días siguientes a su publicación, el numeral 2.1. del artículo 35. Dicho numeral estableció un tratamiento especial para el Operador Económico Autorizado de no constituir garantías para respaldar el cumplimiento de sus obligaciones aduaneras cuando adquiriera dicha calidad.
Lo anterior trajo como consecuencia la eliminación de la constitución de la garantía global como beneficio que traía el numeral 10 del artículo 8 del Decreto 3568 de 2011, modificado por el Decreto 1894 de 2015.
Por tanto, el usuario aduanero que hoy cuenta con registro aduanero ante la DIAN y adquiera la calidad de Operador Económico Autorizado, podrá aplicar el tratamiento especial que trae el numeral 2.1 del artículo 35 del Decreto 390 de 2016, consistente en no constituir garantía para las operaciones que realiza, de acuerdo con el tipo de usuario para el cual fue autorizado como OEA.
Si una Sociedad de Comercialización Internacional en su calidad de Exportador, adquiere la autorización OEA, este podrá hacer uso del tratamiento especial de no constituir garantía para realizar las operaciones solamente de exportación.
Respecto a las demás actividades que realiza la Sociedad de Comercialización Internacional distintas a la exportación, deberá constituir las garantías a que haya lugar.
Para una mayor ilustración se adjunta el Oficio 001028 de 2016.
Finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y el público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad” – “técnica”, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”
Atentamente,
PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO
Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina
Dirección de Gestión Jurídica
“Por la cual se crean incentivos tributarios para las empresas especializadas en el desarrollo de tecnologías de la información, las dedicadas a las industrias creativas y se dictan otras disposiciones”
EL CONGRESO DE COLOMBIA
DECRETA:
Artículo 1°. Definiciones.
1) Micro y pequeñas empresas: Para los efectos de esta ley, se entienden por micro y pequeñas empresas aquellas cuyos activos totales no superen los 5.000 salarios mínimos mensuales legales vigentes y que en el año inmediatamente anterior hubieren obtenido ingresos brutos totales provenientes de su actividad económica inferiores o iguales a 5.000 salarios mínimos mensuales legales vigentes.
2) Inicio de la actividad económica: Para los efectos de esta ley, se entiende por inicio de la actividad económica la fecha de inscripción en el registro mercantil de la correspondiente Cámara de Comercio.
3) Tecnologías de la información: Para los efectos de esta ley, se entiende por tecnologías de la información a aquellas que comprenden el desarrollo de software, aplicaciones, aplicaciones móviles, y/o hardware. El desarrollo de hardware hace referencia a la fabricación de dispositivos que sirvan como medio para transmisión de información tales como computadores, tabletas, dispositivos móviles, controles remotos y servidores, además de los componentes de los mismos.
4) Empresas especializadas en el desarrollo de tecnologías de la información: Para los efectos de esta ley, son empresas especializadas en el desarrollo de tecnologías de la información aquellas personas jurídicas que tengan por objeto social exclusivo: el diseño, desarrollo, producción, enajenación, comercialización, o licenciamiento de nuevas tecnologías de la información elaboradas en Colombia, o la prestación de servicios de bigdata, hosting y cloud computing con base en el software o hardware desarrollado en Colombia.
5) Empresas dedicadas a las industrias creativas: Para los efectos de esta ley, son empresas dedicadas a las industrias creativas aquellas definidas en el artículo 2, de la Ley 1834 de mayo de 2017.
Artículo 2°. Rentas exentas en tecnologías de la información. Adiciónese el Estatuto Tributario con el siguiente artículo:
Artículo 207-3. Rentas exentas en tecnologías de la información: Son rentas exentas, por un término de 20 años las generadas por micro y pequeñas empresas especializadas en el desarrollo de tecnologías de la información, que inicien su actividad económica dentro de los 10 años siguientes a partir de la vigencia de la presente ley, por concepto del diseño, desarrollo, producción, enajenación, comercialización, o licenciamiento de nuevas tecnologías de la información elaboradas en Colombia. Así como la explotación de recursos informáticos físicos o intangibles desarrollados en Colombia, a partir de la prestación desde el territorio nacional de los servicios de bigdata, hosting y cloud computing.
Parágrafo. Para que proceda la exención prevista en este artículo, la nueva tecnología de la información que se desarrolla y/o explota deberá estar amparada con una nueva patente registrada ante la autoridad competente, y deberá tener un contenido mínimo de investigación científica y/o tecnológica nacional certificado por el Consejo Nacional de Beneficios Tributarios en Ciencia, Tecnología e Innovación o quien haga sus veces.
Artículo 3°. Rentas exentas en industrias creativas. Adiciónese el Estatuto Tributario con el siguiente artículo:
Artículo 207-4. Rentas exentas en industrias creativas: Son rentas exentas, por un término de 20 años, las generadas por micro y pequeñas empresas dedicadas a las industrias creativas, que inicien su actividad económica dentro de los 10 años siguientes a partir de la vigencia de la presente ley, por concepto de la creación, producción y comercialización de bienes y servicios basados en contenidos de carácter cultural e intangible que genere protección en el marco de los derechos de autor, elaborados en Colombia.
Parágrafo. Para que proceda la exención prevista en este artículo, el contenido deberá estar registrado ante la autoridad competente, y deberá tener un contenido mínimo de producción nacional certificado por el Consejo Nacional de la Economía Naranja o quien haga sus veces.
Artículo 4°. Las micro y pequeñas empresas de las que trata la presente ley, no serán objeto de retención en la fuente a partir del inicio de su actividad económica y mientras sus rentas sean consideradas exentas de acuerdo a lo señalado la presente ley.
Para el efecto, estas empresas deberán comprobar ante el agente retenedor la calidad de beneficiarias de esta ley, mediante los respectivos requisitos que establezca el reglamento, de conformidad con los términos de la presente ley.
Parágrafo. Las rentas exentas de las que trata el presente artículo no generan utilidad gravada en cabeza de los socios o accionistas de las micro y pequeñas empresas de las que trata la presente ley.
Artículo 5°. Las micro y pequeñas empresas de las que trata la presente ley, estarán sujetas al sistema de renta presuntiva de que trata el artículo 188 del Estatuto Tributario a partir del año gravable en que sus rentas dejen de ser consideradas exentas de acuerdo a lo señalado en la presente ley.
Artículo 6°. El Gobierno Nacional reglamentará la implementación de los artículos 2°, 3° y 4° de la presente ley, dentro de los 90 días siguientes a su entrada en vigencia.
Artículo 7°. La presente ley rige a partir de su promulgación y deroga todas las disposiciones que le sean contrarias.
DAVID BARGUIL ASSIS
Senador
JAIME FELIPE LOZADA
Representante a la Cámara
EXPOSICIÓN DE MOTIVOS
Actualmente, existe una preocupación generalizada acerca de cómo convertir a Colombia en un país más competitivo, teniendo en cuenta los retos que suponen el efecto disruptivo de la tecnología, la necesidad cada vez más creciente de invertir en el conocimiento y en la innovación y los cambios recientes del mercado a nivel mundial en términos de demanda. Ante las enormes dificultades en materia de competitividad tanto regional como internacional que enfrentamos, el Gobierno Nacional de la mano con el sector privado, ha venido redoblando esfuerzos para evitar que el país quede rezagado económicamente frente a otros países a través de inversiones y de la creación, implementación y promoción de políticas que ayuden a fomentar la productividad nacional.
El reto, sin embargo, exige no solo que se adelanten esfuerzos en hacer más competitivo el actual aparato productivo del país; también es necesario diversificar dicho aparato productivo y darle valor agregado a la producción nacional. Ahora que es necesario encontrar un sustituto a las exportaciones minero-energéticas, Colombia debe poner en marcha estrategias que impulsen el crecimiento de otros sectores de nuestra economía que hasta ahora han tenido poco protagonismo y cuyo desarrollo es crucial en materia de competitividad.
Es en este contexto que nace esta iniciativa con miras a estimular la innovación tanto en materia tecnológica como en las industrias creativas dentro del territorio nacional. La innovación y el emprendimiento creativo son variables determinantes en materia de competitividad y además su desarrollo tiene efectos transversales claves en diferentes sectores de la economía. Este proyecto de ley busca crear una exención a las rentas generadas por micro y pequeñas empresas especializadas en dos centros específicos de desarrollo económico: el primero, el desarrollo de tecnologías de la información, por concepto del diseño, desarrollo, producción, enajenación, comercialización o licenciamiento de nuevas tecnologías de la información elaboradas en Colombia y la explotación de recursos informáticos físicos o intangibles desarrollados en Colombia, a partir de la prestación desde el territorio nacional de los servicios de bigdata, hosting y cloud computing. Y, el segundo, en la creación, producción y comercialización de bienes y servicios basados en contenidos culturales e intangibles que generen protección en el marco de los derechos de autor y elaborados en Colombia.
Comenzando con el sector de Ciencia, Tecnología e Innovación (CTI), es preciso indicar que en nuestro país los incentivos tributarios para la inversión en esta materia se han venido implementado desde comienzos de los años noventa; es de conocimiento público y de amplia divulgación en la literatura del sector que este tipo de incentivos constituyen mecanismos de intervención indirecta, que se usan para promover la inversión de los privados en actividades relacionadas con el ramo (Conpes 2015).
El Plan Nacional de Desarrollo 2011-2014: Prosperidad Para Todos (Ley 1450 de 2011) introdujo importantes cambios que representaron una verdadera modernización en la materia. La Ley 1450 no solo mejoró aspectos institucionales al modificar la composición del Consejo Nacional de Beneficios Tributarios (CNBT) sino también amplió el alcance de beneficios y deducciones que, aunque con algunos ajustes se mantienen vigentes.
Entre otros aspectos, la Ley 1450 estableció que previo cumplimiento de los requisitos establecidos por el CNBT, las importaciones de activos con fines científicos y tecnológicos por parte de instituciones de educación y centros de investigación estarían exentas del IVA; también dispuso que los recursos asignados a proyectos calificados como de carácter científico, tecnológico o de innovación por el CNBT serían tratados como ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional. Además, la referida ley incrementó el beneficio de deducciones en el impuesto de renta por inversiones o donaciones en investigación o desarrollo tecnológico al 175% de la inversión o donación; incrementando también el límite máximo de la deducción al 40% de la renta líquida del contribuyente.
Por su parte, la Ley 1607 de 2012 prorrogó la vigencia de otro incentivo tributario que en parte es precursor de lo que propone el presente proyecto de ley, a saber, la renta exenta para la producción de software nacional con alto contenido científico y tecnológico certificado en su momento por Colciencias y ahora por el CNBT. Esta renta exenta, sin embargo, expiró en el 2017.
El beneficio de deducciones en el impuesto de renta por inversiones o donaciones en investigación o desarrollo tecnológico, no obstante, fue objeto de cambios importantes a través de la reforma tributaria que culminó con la Ley 1739 de 2014. En primer lugar, se incluyó la posibilidad de que proyectos calificados como de innovación aplicaran al beneficio; en segundo lugar se estableció que los criterios de calificación de los diferentes proyectos que hacen uso del beneficio serían fijados por un documento Conpes; y finalmente, se estableció que el CNBT fijaría un monto máximo de la deducción prevista en general y por empresa, sin perjuicio de que el contribuyente pueda solicitar la ampliación de dicho tope en un año determinado o de que solicite el exceso en los años siguientes.
Recientemente, la pasada reforma tributaria (Ley 1819 de 2016) introdujo cambios significativos en la materia. A continuación, los más relevantes:
Por su parte, en lo que tiene que ver con las industrias creativas, dentro de la normatividad más reciente encontramos la Ley 1834 de 2017 “Por medio de la cual se fomenta la economía creativa Ley Naranja”. A través de esta ley, se buscó dar un mensaje contundente sobre la importancia de la economía creativa, su incidencia e impacto en el mercado y las oportunidades que ofrece su potencial para el desarrollo económico y social del país.
Asimismo, varios años antes de que se promulgara la anterior ley, fue creado el documento CONPES 3659 de 2010, con fundamento en la misma Constitución Política, partiendo del papel constitucional de la Cultura como uno de los elementos centrales del concepto de Nación y Diversidad. A partir de esta normatividad, quedó clara la obligación del Estado de fomentar e incentivar las manifestaciones culturales y a ofrecer estímulos especiales a quienes ejerzan actividades relacionadas.
Igualmente, el documento CONPES recomendó al Ministerio de Cultura el desarrollo de un plan de fortalecimiento de las industrias culturales, mediante la facilitación de su acceso a las políticas de fomento al desarrollo productivo, así como a través de programas de formación empresarial que incluyan el derecho de autor.
A pesar de los diferentes incentivos que actualmente existen en el país para promover la inversión en ciencia, tecnología e innovación aún persisten deficiencias en su diseño que concentran los beneficios en grandes empresas de sectores económicos tradicionales, reduciendo el número de contribuyentes que en la práctica acceden a los mismos y, además, reduciendo de manera importante el impacto real de dichas medidas. Al respecto, Parra Torrado determinó que entre el 2001 y el 2010 la asignación promedio “de beneficios tributarios para CTI, incluyendo exenciones de IVA, deducciones por inversión o donación en proyectos de CTI y certificaciones de software, se concentró en grandes empresas (66,4%), siendo 2010 el año con mayor concentración (84,2%)” (2013 citado en Conpes 2015: 19 y 20).
En relación con la deducción por inversiones en ciencia, tecnología e innovación, por ejemplo, el documento Conpes 3834 señala que “entre el año 2011 y 2014, aproximadamente 40 empresas utilizaron el beneficio, de las cuales solo ocho obtuvieron el 40% de la deducción por proyectos calificados como de CTI. [Y además, este documento precisa que] estas ocho empresas pertenecen principalmente a los sectores de minería, servicios y energía y de acuerdo con lo estipulado en la Ley 590 de 2000 son clasificadas como grandes empresas” (Conpes 2015: 20). Además, en esos años, el sector minero energético fue representado principalmente por Ecopetrol (Conpes 2017). Concretamente, en los años 2012, 2013 y 2014, se autorizó un monto anual para esta deducción de 280.244 millones de pesos en promedio de los cuales alrededor del 55% le fue aprobado a grandes empresas; este porcentaje incluso subió al 74 en el año 2014 (Tabla 01).
| Tabla 1. Monto global máximo de deducción del 175% autorizado anualmente y monto aprobado para grandes empresas, 2012-2014 | |||
| Millones de pesos corrientes | |||
| Concepto | 2012 | 2013 | 2014 |
| Monto máximo de deducción anual aprobado por el CNBT | 334.800 | 159.837 | 346.095 |
| Monto aprobado para grandes empresas | 225.876 | 36.316 | 257.057 |
| % monto aprobado para grandes empresas | 67% | 23% | 74% |
| Fuente: COLCIENCIAS 2015 citado en CONPES 2015. | |||
Respecto a los años 2015 y 2016, el Conpes 3892 (2017) revela que la concentración del beneficio en grandes empresas continuó. En la convocatoria de 2015 se tuvieron 77 empresas beneficiarias y el 84% del cupo fue asignado a empresas minero-energéticas que tan solo representaban el 13% de la totalidad de empresas; por otra parte, las empresas beneficiarias pasaron de 77 a 165 en 2016, pero, una vez más, las grandes empresas recibieron el 87% del total del cupo disponible (Conpes 2017).
Ahora bien, es importante mencionar que este panorama cambiará en alguna medida con la entrada en vigencia de las modificaciones introducidas a través de la Ley 1819 de 2016. A partir de 2017 se empezó a combinar una deducción a la renta bruta del 100% de la inversión en CTI y un descuento al impuesto de renta del 25% del valor invertido, lo cual se traducirá en un beneficio efectivo mayor para los contribuyentes; y de otra parte, se establecerá que un porcentaje específico del cupo anual del beneficio se invierta en proyectos de investigación, desarrollo tecnológico e innovación de PYMES. No obstante, el reto de distribuir de manera menos concentrada los beneficios tributarios para CTI y de promover con ellos el emprendimiento de empresas de sectores económicos distintos es enorme; no olvidemos que apenas en el 2016 una microempresa accedió a estos instrumentos por primera vez.
Finalmente, aunque actualmente esté derogada, es importante mencionar el caso de la renta exenta por certificación de nuevo software con alto contenido científico de producción nacional -Ley 1607 de 2012- que mencionamos anteriormente. La derogatoria de este incentivo hace más importante la existencia de beneficios como los que contempla el presente proyecto de ley, que están pensados no para las grandes empresas que por razones de competitividad de alguna forma u otra están obligadas a invertir en investigación, tecnología e innovación sino para estimular la creación de nuevas compañías en el sector de ciencia tecnología y para apoyar los proyectos de emprendimiento en CTI en sus etapas iniciales.
En lo que atañe a los incentivos para las industrias creativas, es mucho lo que está pendiente por desarrollar por parte de las instituciones nacionales, muy a pesar de su importancia y en especial del mercado que puede interesarse en invertir en este sector económico. Debe considerarse que gran parte de los emprendedores de la llamada economía naranja, son pequeños empresarios que desarrollan ideas sobre productos nacionales y proyectan sus conocimientos artísticos o culturales de manera independiente y requieren para tener éxito del impulso institucional para surgir y consolidarse.
En este sentido, vale la pena mencionar que el Banco Interamericano de Desarrollo (BID) en el documento “industrias Culturales de Latinoamérica y el Caribe: retos y oportunidades” de septiembre de 2007, definió las industrias culturales como aquellas que comprenden bienes y servicios que tradicionalmente se asocian con políticas culturales, los servicios creativos y los deportes, las cuales se clasifican doctrinalmente en al menos tres categorías (Convencionales, Nuevas y Otras).
Las convencionales son principalmente: Editorial, libros, impresión, jornales académicos, revistas, periódicos, literatura, bibliotecas, audiovisual, cine, TV, fotografía, video, fonografía, discografía y radio.
Las nuevas son: Multimedia, publicidad, software, videojuegos y soporte de medios.
Y finalmente, en el rango de “otras” se encuentran: Artes visuales y escénicas, conciertos y presentaciones, teatro, orquestas, danzas, ópera, artesanías, diseño, moda, turismo cultural, arquitectura, museos, galerías, gastronomía, productos típicos, ecoturismo y deportes.
Gran parte de estas definiciones de las industrias creativas fueron utilizadas para la definición no taxativa que hoy encontramos en el artículo 2° de la Ley 1834 de 2017, definición que además es acogida por parte del presente proyecto. En este sentido, reconociendo la riqueza y el gran campo que abarca el concepto de industrias creativas, resulta fundamental la creación de un incentivo tributario como el que se plantea en el actual proyecto de ley, para impulsar el crecimiento económico de este sector tan necesario y potencialmente productivo para la economía nacional, más todavía en el objetivo de sustituir la dependencia de la economía nacional de los sectores minero-energéticos.
Además, debe resaltarse la importancia que existe en la relación y la conexidad que se presenta entre las tecnologías de la información y los desarrollos tecnológicos y científicos con la economía creativa. Su dependencia es en muchos campos necesaria e insustituible pues gran parte de los desarrollos creativos, artísticos y culturales necesitan de la tecnología para proyectarse, evolucionar y convertirse en productos competitivos, así como para poder incrementar su impacto y diversificación.
Finalmente, es pertinente mencionar la importancia que tiene la economía creativa en la región, en aras de tomar consciencia del papel de nuestro país en este escenario económico, especialmente para posicionar la industria nacional y evitar caer en retrasos que afecten la competitividad de nuestros empresarios en relación con sus semejantes de otras naciones. Según se ha destacado por expertos en la materia, hoy por hoy existe una necesidad ineludible para las economías latinoamericanas de ser más creativos, especialmente porque se hace poco realista alcanzar una competitividad con la mano de obra barata en el continente asiático, así como por los niveles de industrialización y urbanización de nuestras naciones, que ofrecen un margen bajo de crecimiento, exigiendo la promoción, fomento y apoyo al sector emprendedor dentro de este campo creativo y de innovación. (Buitrago, Duque, 2013, Pág. 70)
En este contexto, se propone un proyecto de ley dirigido a establecer una renta exenta que beneficie por el término de 20 años a las micro y pequeñas empresas especializadas en el desarrollo de tecnologías de la información, siempre que inicien su actividad económica dentro de los 10 primeros años de vigencia de la presente ley. Este beneficio será otorgado por concepto del diseño, desarrollo, producción, enajenación, comercialización o licenciamiento de nuevas tecnologías de la información elaboradas en Colombia, así como por la explotación de recursos informáticos físicos o intangibles desarrollados en Colombia, a partir de la prestación desde el territorio nacional de los servicios de bigdata, hosting y cloud computing (artículo 2).
Igualmente se plantea un incentivo tributario equivalente, para las micro y pequeñas empresas especializadas en la creación, producción y comercialización de bienes y servicios basados en contenidos culturales e intangibles que generen protección en el marco de los derechos de autor y elaborados en Colombia (artículo 3), en aras de fomentar el emprendimiento en sectores de la llamada economía naranja.
Siendo este el objetivo, como parte de su desarrollo legislativo, se hace necesario delimitar las empresas que serán objeto del beneficio, por lo mismo, se incluye un artículo de definiciones (artículo 1) en el que se establece que las micro y pequeñas empresas que tendrán derecho al beneficio serán aquellas que 1) tengan por objeto social exclusivo el diseño, desarrollo, producción, enajenación, comercialización o licenciamiento de nuevas tecnologías de la información elaboradas en Colombia, así como la explotación de recursos informáticos físicos o intangibles desarrollados en Colombia, a partir de la prestación desde el territorio nacional de los servicios de bigdata, hosting y cloud computing; 2) o tengan por objeto social exclusivo la creación, producción y comercialización de bienes y servicios basados en contenidos culturales e intangibles que generen protección en el marco de los derechos de autor y elaborados en Colombia; 3) cuyos activos totales no superen los 5.000 salarios mínimos mensuales legales vigentes; y 4) que en el año inmediatamente anterior hubieren obtenido ingresos brutos totales provenientes de su actividad económica inferiores o iguales a 5.000 salarios mínimos mensuales legales vigentes.
De otra parte, se aclara que para que proceda la exención prevista la nueva tecnología de la información que se desarrolla deberá contar con una patente debidamente registrada y tener un contenido mínimo de investigación científica y/o tecnológica nacional (parágrafo del artículo 2). Y en lo que se refiere a las industrias creativas, para que la exención proceda, el contenido deberá estar registrado ante la autoridad competente y tener un contenido mínimo de producción nacional certificado por el Consejo Nacional de la Economía Naranja o quien haga sus veces. (parágrafo del artículo 3)
Del mismo modo, con el fin de trasladar el beneficio a los socios de las empresas, se aclara que las rentas exentas propuestas no generarán utilidad gravada en cabeza de los accionistas de estas (parágrafo del artículo 4).
Adicionalmente, se señala que las micro y pequeñas empresas especializadas en el desarrollo de tecnologías de la información, así como las dedicadas a las industrias creativas de las que trata la presente ley no serán objeto de retención en la fuente, previa acreditación del cumplimiento de los requisitos que fije el reglamento, y tampoco estarán sujetas al sistema de renta presuntiva mientras sus rentas sean consideradas exentas (artículos 4 y 5).
Finalmente, se establece un término de 90 días para que el Gobierno Nacional reglamente en el presente proyecto de ley (artículo 6).
DAVID BARGUIL ASSIS
Senador
JAIME FELIPE LOZADA
Representante a la Cámara
Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina
100208221- 001501
Bogotá, D.C.
Señor
HERLAM GIOVANNY ARAQUE AROM
CARRER 7 Nº 76-35 OFICINA 1202
helmanaraque@gmail.com
Bogotá D.C.
Ref: Radicado 100037109 del 05/07/2018
| Tema | Retención en la Fuente | ||
| Descriptores | Dividendos distribuidos a inversionistas de capital del exterior de portafolio | ||
| Fuentes formales | 18-1 y 245 Estatuto Tributario. |
De acuerdo con el artículo 19 y 20 del Decreto 4048 de 2008, en ejercicio de funciones relacionadas con la interpretación de las normas tributarias de competencia de la DIAN y en aras de precisar aspectos concernientes con los cambios introducidos mediante Ley 1819 de 2016 al impuesto sobre la renta y complementarios, se emite el presente concepto.
En primer lugar, es necesario recordar que, antes de la expedición de la Ley 1819 de 2016, el numeral 3 del artículo 18-1 del Estatuto Tributario regulaba la retención en la fuente aplicable a los ingresos que correspondieran a dividendos susceptibles de ser distribuidos como gravados. En dicho numeral se establece que aquellas utilidades que no habían estado gravadas con impuesto sobre la renta y complementarios en cabeza de la sociedad y, en consecuencia, dan lugar a dividendos gravados, están sujetos a una tarifa del 25% para los inversionistas de capital del exterior de portafolio.
Por otro lado, la redacción del artículo 245 del Estatuto Tributario, antes de la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016, establecía que las utilidades que hubiesen estado gravadas en cabeza de la sociedad y las cuales eran susceptibles de ser distribuidas como dividendos no gravados, eran declarados por los accionistas de la sociedad que los distribuía como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional. Lo anterior, sin distinguir entre los receptores del dividendo; es decir, si dichas utilidades habían sido distribuidas a residentes colombianos o extranjeros y sin establecer la necesidad de efectuar retención alguna al momento del pago.
Por lo anterior, antes de la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016, los escenarios aplicables a los dividendos distribuidos a favor de inversionistas de capital del exterior de portafolio eran los siguientes:
La Ley 1819 de 2016, por medio de su artículo 7, modificó el artículo 245 del Estatuto Tributario de la siguiente manera:
“Art. 245. Tarifa especial para dividendos o participaciones recibidos por sociedades y entidades extranjeras y por personas naturales no residentes.
La tarifa del impuesto sobre la renta correspondiente a dividendos o participaciones, percibidos por sociedades u otras entidades extranjeras sin domicilio principal en el país, por personas naturales sin residencia en Colombia y por sucesiones ilíquidas de causantes que no eran residentes en Colombia será de cinco por ciento (5%).
PAR. 1. Cuando los dividendos o participaciones correspondan a utilidades, que de haberse distribuido a una sociedad nacional hubieren estado gravadas, conforme a las reglas de los artículos 48 y 49 estarán sometidos a la tarifa general del treinta y cinco por ciento (35%) sobre el valor pagado o abonado en cuenta, caso en el cual el impuesto señalado en el inciso anterior se aplicará una vez disminuido este impuesto.
PAR. 2. El impuesto de que trata este artículo será retenido en la fuente, sobre el valor bruto de los pagos o abonos en cuenta por concepto de dividendos o participaciones.”
La redacción incorporada por el artículo 7 de la Ley 1819 de 2016, que modifica el artículo 245 del Estatuto Tributario, establece una tarifa especial de renta del 5% para los dividendos distribuidos a favor de sociedades extranjeras y personas naturales no residentes en los casos que, por el cálculo establecido en el artículo 48 y 49 del Estatuto Tributario, sean susceptibles de ser distribuidos como no gravados. En los casos en que los dividendos se distribuyan como gravados, estarán sometidos a una tributación del 35%, impuesto pagado vía retención en la fuente ejercida por la sociedad pagadora, a la cual, una vez realizada esta retención, se deberá aplicar la tarifa del 5% sobre el remanente.
De acuerdo con lo anterior, la Ley 1819 de 2016 incluye un cambio sustancial en la legislación colombiana, al determinar que los dividendos se encuentran gravados con el impuesto sobre la renta y complementarios.
Las Leyes 57 y 153 de 1887, fijaron principios de interpretación de la ley, entre ellos el principio de especialidad, al disponer que “la disposición relativa a un asunto especial prefiere a la que tenga carácter general” (numeral 1º del artículo 5º de la Ley 57 de 1887).
En este sentido, la Sentencia C-451 de 2015, de la Corte Constitucional puso de presente los tres criterios hermenéuticos para la solución de antinomias entre disposiciones jurídicas:
“(…) (i) el criterio jerárquico, según el cual la norma superior prima o prevalece sobre la inferior (lex superior derogat inferiori); (ii) el criterio cronológico, que reconoce la prevalencia de la norma posterior sobre la anterior, esto es, que en caso de incompatibilidad entre dos normas de igual jerarquía expedidas en momentos distintos debe preferirse la posterior en el tiempo (lex posterior deroga priori); y (iii) el criterio de especialidad, según el cual la norma especial prima sobre la general (lex specialis derogat generali).”
Sobre el criterio de especialidad, la sentencia anteriormente mencionada recalca que dicho criterio “permite reconocer la vigencia de una norma sobre la base de que regula de manera particular y específica una situación, supuesto o materia, incluyendo la aplicación de las disposiciones generales”.
Como se puede observar, la modificación del artículo 245 de la Ley 1819 de 2016, no modifica, ni hace remisión a los ingresos correspondientes a dividendos susceptibles de ser distribuidos como gravados, derivados de inversiones de capital del exterior de portafolio, contenidas en el numeral 3 del artículo 18-1 del Estatuto Tributario; sin embargo, el mismo título establece que dicha tarifa del 5% es especial para todos los contribuyentes que sean personas jurídicas o naturales NO residentes en el país. Lo anterior, sin distinguir o aplicar algún tratamiento particular; es decir que esta norma aplica para todos aquellos contribuyentes que tengan dichas calidades y la tarifa, tal y como lo establece el título del artículo 245 de Estatuto Tributario, es de carácter especial.
De esta forma y teniendo en cuenta lo expresado por la Corte Constitucional en la providencia anteriormente transcrita, se concluye que el numeral 3 del artículo 18-1 tiene carácter de norma especial, al igual que el artículo 245 del Estatuto Tributario; la primera regula específicamente lo concerniente a los dividendos susceptibles de ser distribuidos como gravados, obtenidos de las inversiones de capital del exterior de portafolio; mientras que el artículo 245 del Estatuto Tributario regula de manera especial el tratamiento de dividendos que son recibidos por sociedades y entidades extranjeras y por personas naturales no residentes.
En este sentido, el artículo 245 del Estatuto Tributario no preveía gravar los dividendos susceptibles de ser distribuidos como no gravados; esto, teniendo en cuenta que la legislación colombiana no establecía un gravamen a dicha distribución.
Con ocasión de la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016, es claro que los dividendos distribuidos a favor de accionistas residentes en el exterior se encuentran gravados a la tarifa del 5%. Así las cosas, teniendo en cuenta que el artículo 7 de esta Ley no estableció un tratamiento diferenciado y, además es de carácter especial, como dicha norma impone una tarifa del impuesto sobre la renta y complementarios a una situación que antes no estaba gravada, los dividendos susceptibles de ser distribuidos como no gravados a favor de inversionistas de capital del exterior de portafolio, bajo los artículos 48 y 49 del Estatuto Tributario, estarán sometidos a una tarifa del 5%.
Por los argumentos expuestos, se determina que, debido al carácter especial del numeral 3 del artículo 18-1 del Estatuto Tributario, la tarifa aplicable para los ingresos correspondientes a dividendos susceptibles de ser distribuidos como gravados, derivados de las inversiones de capital del exterior de portafolio, estarán sujetos a la tarifa del 25%, vía retención en la fuente que deberá ser practicada por la sociedad pagadora del dividendo. Este 25% reemplaza el 35% establecido en el Artículo 245 del Estatuto Tributario por el carácter de especialidad. Por ende, después de aplicar la retención mencionada, se deberá liquidar el 5% aplicable al pago de dividendos del artículo 245 del Estatuto Tributario.
De otro lado, en virtud del principio de especialidad y prevalencia de ley posterior, los ingresos correspondientes a dividendos susceptibles de ser distribuidos como no gravados, obtenidos por las inversiones de capital del exterior de portafolio, la tarifa aplicable será del 5%, de conformidad con la nueva redacción del artículo 245 del Estatuto Tributario, introducida por la Ley 1819 de 2016 en su Artículo 7.
Por lo anterior, después de la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016, los escenarios aplicables a los dividendos distribuidos a favor de inversionistas del exterior de portafolio son los siguientes:
Como se observa de las conclusiones alcanzadas, aquellos supuestos regulados por la norma especial mantienen el mismo tratamiento establecido antes de la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016; esto es, lo dispuesto en el numeral 3 del artículo 18-1 del Estatuto Tributario. Por su parte, aquellos supuestos no regulados por la norma especial, tendrán el tratamiento previsto posterior a la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016; esto es, lo dispuesto en el artículo 245 del Estatuto Tributario (modificado por el artículo 7 de la Ley 1819 de 2016).
Por último, es necesario indicar que el procedimiento para practicar la retención en la fuente a título de impuesto sobre la renta y complementarios, por concepto de dividendos y participaciones de que tratan el numeral 3 del artículo 18-1 y el artículo 245 del Estatuto Tributario, se encuentra establecido en el artículo 1.2.4.7.4. del Decreto 1625 de 2016 Único Reglamentario en Materia Tributaria (adicionado mediante Decreto 640 de 2018).
En los anteriores términos se resuelve su consulta y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo los íconos: “Normatividad” – “Técnica” y seleccionando los vínculos “doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.
Atentamente,
LORENZO CASTILLO BARVO
Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)
UAE-Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales
Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina
Bogotá, D.C.
100208221- 000937
Señor
NÉSTOR ALEJANDRO BERNAL MEDINA
info@comteq-ltda.com
Ref: Radicado 100016368 del 24/04/2018
| Tema | Impuesto sobre la Renta y Complementarios | ||
| Descriptores | Ingresos Constitutivos de Renta y Ganancia Ocasional | ||
| Fuentes formales | Artículo 26 del E.T., Artículo 38 del Decreto 2649 de 1993 |
Cordial saludo, Sr. Bernal.
De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 es función de esta Subdirección absolver de modo general las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de esta entidad.
En primer lugar, es necesario explicar que las facultades de esta dependencia se concretan en la interpretación de las normas atrás mencionadas, razón por la cual no corresponde en ejercicio de dichas funciones prestar asesoría específica para atender casos particulares que son tramitados ante otras dependencias o entidades ni juzgar o calificar las decisiones tomadas en las mismas.
En igual sentido, los conceptos que se emiten por este despacho tienen como fundamento las circunstancias presentadas en las consultas y buscan atender los supuestos de hecho y derecho expuestos en estas; por ello, se recomienda que la lectura del mismo se haga en forma integral para la comprensión de su alcance, el cual no debe extenderse a situaciones diferentes a las planteadas y estudiadas.
En la petición allegada vía correo electrónico se solicita absolver los siguientes interrogantes:
Los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional son solo ingresos que para efectos fiscales no se encuentran gravados con el impuesto de renta o ganancia ocasional, lo cual no significa que pierden su capacidad de incrementar el patrimonio de quien los percibe, porque de lo contrario no estaríamos frente a ingresos, que tienen como particularidad la posibilidad de incrementar el patrimonio de quienes lo perciben.
Las definiciones legales no contemplan los alcances dados por las interpretaciones del consultante, en este sentido, ingresos serán todos los recursos percibidos en la correspondiente vigencia fiscal por parte del contribuyente, al respecto conviene citar lo establecido en el artículo 26 del Estatuto Tributario, así:
“ARTÍCULO 26. LOS INGRESOS SON BASE DE LA RENTA LÍQUIDA. <Fuente original compilada: D. 2053/74. Art. 15> La renta líquida gravable se determina así: de la suma de todos los ingresos ordinarios y extraordinarios realizados en el año o período gravable, que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción, y que no hayan sido expresamente exceptuados, se restan las devoluciones, rebajas y descuentos, con lo cual se obtienen los ingresos netos. De los ingresos netos se restan, cuando sea el caso, los costos realizados imputables a tales ingresos, con lo cual se obtiene la renta bruta. De la renta bruta se restan las deducciones realizadas, con lo cual se obtiene la renta líquida. Salvo las excepciones legales, la renta líquida es renta gravable y a ella se aplican las tarifas señaladas en la ley.” (negrilla fuera de texto).
A su vez, el Decreto 2649 de 1993 “Por el cual se reglamenta la Contabilidad en general y se expiden los principios y normas de contabilidad generalmente aceptados en Colombia“ en el artículo 38 define ingresos, como:
“ARTÍCULO 38. INGRESOS. Los ingresos representan flujos de entrada de recursos, en forma de incrementos del activo o disminuciones del pasivo o una combinación de ambos, que generan incrementos en el patrimonio, devengados por la venta de bienes, por la prestación de servicios o por la ejecución de otras actividades, realizadas durante un período, que no provienen de los aportes de capital.”
No. Sobre el particular este despacho se ha pronunciado de manera reiterada, para lo cual en Oficio 020878 del 27 de septiembre de 2016 precisó para efectos fiscales un trabajador independiente, es:
“Así las cosas, ya que se ha considerado doctrinalmente que el trabajador independiente, para efectos fiscales, es la persona natural que, sin tener un vínculo laboral con un empleador o una relación legal o reglamentaria, presta un servicio personal y recibe como contraprestación una remuneración …” (negrilla fuera de texto).
Igualmente, en Oficio 001878 del 21 de diciembre de 2017 al pronunciarse sobre las rentas de capital y los ingresos de las rentas de capital, afirmó:
“El artículo 338 del Estatuto Tributario dispone como ingresos de las rentas de capital los obtenidos por conceptos de intereses, rendimientos financieros, arrendamientos, regalías y explotación de la propiedad intelectual; mientras que el artículo 342 señala como ingresos de las rentas de dividendos y participaciones los recibidos por conceptos de dividendos y participaciones y constituyen renta gravable en cabeza de los socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares. El cálculo de esta renta líquida se describe en el artículo 343 considerando dos situaciones a saber: cuando se distribuyen de acuerdo con cálculo establecido en el numeral 3 del artículo 49 del Estatuto Tributario y cuando se calculan de conformidad con el parágrafo 2 del artículo 49 del Estatuto Tributario.
En el caso hipotético planteado se afirma que se trata de un rentista de capital que recibe excedentes de operación; manifestación frente a la cual es necesario explicar que la clasificación de los ingresos o rentas no dependerá de la clasificación o denominación que haga el contribuyente a su voluntad o interpretación sino del origen o fuente de la renta y su naturaleza de acuerdo con las reglas señaladas en cada cédula. Por tanto, corresponde revisar cada negocio jurídico en forma particular y verificar, de acuerdo con las reglas de transparencia, si se trata o no de dividendos y participaciones, o en caso contrario si se tratarían de rendimientos financieros por los bienes que hacen parte del patrimonio autónomo con ocasión del contrato de fiducia mercantil. En consecuencia, en cada actividad desarrollada hay que revisar los supuestos de los ingresos de rentas de capital u otros a los que habría que aplicar la normatividad consagrada en los artículos 338, 339 y 241 numeral 2 y demás normas concordantes del Estatuto Tributario como persona natural.” (negrilla fuera de texto).
Finalmente, en relación con la pregunta No. 4. esta Subdirección la remitirá a la Unidad de Gestión de Parafiscales por ser de su competencia.
En los anteriores términos se absuelve su consulta y se le informa que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestras bases de datos jurídicas ingresando a la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo el ícono de “Normatividad” – “técnica”, y seleccionando los vínculos “doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.
Atentamente,
PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO
Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina
Dirección de Gestión Jurídica
UAE-Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales